4.9. МЕТОДЫ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ

Необходимость наличия информации о себестоимости продукции подтверждается следующими факторами:

1.

Информация о себестоимости продукции лежит в основе прогнозирования и управления затратами и производством.

Фактическая себестоимость используется при определении стоимости остатков незавершенного производства и продукции, оставшейся на конец отчетного периода на складе.

Заинтересованность предприятий в повышении рентабельности и получении прибыли вынуждает работников бухгалтерии применять различные методы учета затрат и калькулирования себес-тоимости продукции.

Наиболее распространенными методами калькулирования себестоимости продукции являются позаказный и попроцесс- ный.

Позаказный метод калькулирования себестоимости используется при изготовлении уникального или выполняемого по специальному заказу изделия. Примерами отраслей промышленности, выполняющими крупные контракты и применяющими позаказ-ный метод калькулирования, являются строительство, машино-строение и др.

Заказ в системе отражения затрат может состоять из одного изделия или из партии одинаковых изделий. Каждому заказу присваивается свой номер, и затраты по выполнению заказа записывают в регистрационную карточку под этим номером. Все прямые расходы по заказу отражаются по дебету счетов, которыми являются отдельные заказы, на основании соответствующих документов. Накладные расходы распределяются между заказами с помощью методов, рассмотренных в 2.6.

Общая сумма затрат, отраженная по дебету счета "Затраты на производство", составит себестоимость выполненного заказа.

Некоторые предприятия не располагают запасами готовой продукции и соответственно не используют счет "Готовая продукция". Когда заказ выполнен и счет представлен заказчику, расходы по его изготовлению списывают с пассива счета "Затраты на производство" в актив счета "Коммерческая себестоимость реализованной продукции".

Поскольку заказ может выполняться в течение длительного периода, необходимо определить прибыль, относящуюся к каждому учетному периоду. Как правило, прибыль определяется после завершения контракта и реализации готовой продукции. Однако такой подход неприемлем для долгосрочных контрактов, так как прибыль по крупным контрактам будет рассчитана только после их выполнения. В этом случае счет "Прибыли и убытки" не будет отражать действительной рентабельности предприятия в течение отчетного периода. Для решения этой проблемы предприятие мо- жет взять кредит под прибыль, которую оно получит после выполнения контракта.

Международными стандартами предусмотрен определенный порядок расчета прибыли за промежуточный период выполнения контракта и отражения ее в учете. В тех случаях, когда осуществляются долгосрочные контракты и считается, что их результаты могут быть оценены с достаточной точностью до завершения, то следует рассчитывать прибыль исходя из принципа осмотрительности и включать ее в отчеты за рассматриваемый период. Такая прибыль должна учитывать соответствующую долю выполненных работ по контракту на дату отчета.

В тех случаях, когда результаты выполнения долгосрочного кон-тракта не могут быть точно оценены до его завершения, прибыль по нему не должна отражаться на счете "Прибыли и убытки" до его полного выполнения. Если ожидается убыток по контракту в целом, он должен быть сразу же отражен на счетах в соответствии с принципом осмотрительности.

Попроцессную калькуляцию себестоимости продукции применяют предприятия, у которых производственный процесс может быть разбит на постоянно повторяющиеся операции.

На производстве, где используется система попроцессной калькуляции затрат, изделия переходят от одного процесса к другому, пока не будут изготовлены полностью.

Для каждого процесса открывают отдельный аналитический счет, и определяются прямые и накладные расходы. Прямые затраты определяются так же, как и при системе позаказной калькуляции себестоимости изделий с учетом затрат материалов и трудозатрат на каждом процессе. Накладные же расходы распределяются между процессами по методике, изложенной выше.

Конечной целью учета затрат по этому методу является определение средней себестоимости одного изделия за отчетный период путем суммирования приходящихся на каждое изделие затрат, учтенных по каждому процессу. После определения общей суммы затрат по всему производству определяется себестоимость изготовления одного изделия. Это осуществляется делением общих затрат на ко-личество единиц продукции, законченных обработкой.

При калькулировании себестоимости продукции, используя попроцессный метод, очень важным является правильное определение стоимости незавершенного производства. Очевидно, если имеются запасы незавершенного производства на начало и конец отчетного периода, то себестоимость готовой продукции не может быть вычислена делением общей суммы затрат на количество единиц изготовленной продукции. Рассмотрим пример калькулирования себестоимости изделий, используя попроцессный метод оценки стоимости незавершенного производства. Предположим, что производство продукции состояло из двух процессов:

Первый процесс Затраты, ден. ед. Незавершенное производство на начало отчетного периода Материалы

Заработная плата рабочих Накладные расходы 12 000 45 000 52 000 11000 Итого: 120 000 Движение продукта в натуральном измерении за отчетный пери-од, (шт.): Начальный остаток в незавершенном производстве (50 % готовности)

Подвержено обработке в первом процессе кроме

остатка на начало отчетного периода

Передано обработке во второй процесс

Остаток в производстве на конец отчетного периода

(готовность 40 %) 200

4800 5000

1000 Необходимо определить себестоимость единицы продукции, переданной на обработку во второй производственный процесс.

Затраты на доведение остатка продукции на начало отчетного периода до стадии готовности: заработная плата (52 000 : 5000 = 10,4 х 1200 х 0,50) накладные расходы (11 000 : 5000 = 2,2 х 1200 х 0,50) Итого: 12 000

6240 1320 19 560 Затраты на продукцию, обработка которой начата и закончена в отчетном периоде: материалы (45 000 : 4800 = 9,375 х 3800) заработная плата (52 000 : 5000 = 10,4 х 3800) накладные расходы (11 000 : 5000 = 2,2 х 3800) Итого: 83 505 Общая себестоимость продукции, переданной во второй процесс 103 065 96

Себестоимость производства единицы продукции в первом процессе составила 20,61 ден. ед., а незавершенное производство на конец отчетного периода в этом процессе будет равно 16 935 ден. ед. (120 ООО - 103 065).

Таким же способом рассчитаем себестоимость продукции, изготовленной во втором процессе.

Пусть во втором процессе за отчетный период произведены следующие затраты, ден. ед.:

Стоимость продукта, поступившего из первого процесса 103 065

Прямая заработная плата 45 000

Накладные расходы 8000

Итого: 156 065

Движение продукта в натуральном измерении за отчетный период:

Подвержено обработке во втором процессе 5000

Передано на склад готовой продукции 4800 Остаток в производстве на конец отчетного периода

(50 % готовности) 200

Определение себестоимости продукции, изготовленной во втором процессе Показатель Сумма, ден.ед. Расходы на доведение' продукта до готовности во втором процессе: продукт, поступивший с первого процесса по себестои мости 98 942 заработная плата 45 000 накладные расходы 8000 Общая себестоимость продукции, переданной на склад готовой продукции 151 942

Себестоимость единицы готового изделия составит 31,65 ден. ед. (15 1942 : 4800).

Данные приведенных расчетов служат основанием для отражения операций на счетах и исчисления себестоимости готовой продукции.

97

4 Зак. 3239

Однако на практике возникает ситуация, когда с использованием одного и того же оборудования и сырья получают несколько видов продукции или же в процессе производства основного продукта получают побочную продукцию, которую следует оценить и учесть при калькулировании себестоимости основной продукции. В этом случае прибегают к следующим способам распределения зат-рат между видами готовой продукции.

При выпуске предприятием продукции, имеющей одинаковые единицы измерения, определяют среднюю себестоимость единицы продукции, т. е. прибегают к простому способу распределения затрат, при котором общие затраты на изготовление продукции делят на количество единиц готовой продукции.

Предприятие может производить распределение затрат пропорционально таким показателям, как вес, объем, длина, калорийность выпускаемой продукции.

Распределение затрат можно производить и с помощью коэффициентов, которые рассчитываются с учетом многих показателей, характеризующих качество произведенной продукции.

Отдельные предприятия используют способ распределения затрат пропорционально обоснованной базе, в основе которой лежит стоимость различных видов продукции по рыночным це-нам, действующим на момент составления отчетности.

Распределение фактических затрат между видами готовой продукции могут производить пропорционально стандартным затратам на ее изготовление (однако уровень себестоимости продукции на предприятиях зарубежных стран во многом зависит от степени полноты распределения затрат и включения их в себестоимость продукции).

Отдельные предприятия определяют полную себестоимость готовой продукции, когда в затраты включают все прямые и накладные расходы.

Другие предприятия в себестоимость готовой продукции включают прямые и переменные накладные расходы. Постоянные накладные расходы они вычитают из маржинального дохода, который представляет собой разность между выручкой от продажи продукции и переменными расходами. Такой метод калькулирования себестоимости в США получил название директ-костинга, а в Англии — маржинал-костинга.

Предприятия зарубежных стран могут использовать и другие способы распределения затрат и исчисления себестоимости продукции. Они самостоятельно выбирают их в зависимости от конкретных производственных условий, о чем делают соответствующие записи в принятой учетной политике.