<<
>>

§ 1. Правовые основы распределения налоговых полномочий между уровнями власти

Распределение налоговых полномочий между уровнями власти

представляет собой передачу центральным правительством в пользу

субнациональных правительств определённых прав и обязанностей в сфере налогообложения, которое осуществляется посредством закрепления в различных источниках права.

На нормативном и академическом уровне задействованы различные категории для указания на распределение налоговых полномочий. Ключевыми являются понятия «федерализм» и «децентрализация».

Федерализм. Понятие «федерализм» может быть употреблено как минимум в двух значениях. В широком смысле - это форма административнотерриториального устройства, противоположная унитаризму[16] [17] [18]. В узком смысле классическое определение федерализму дал американский экономист и политолог У. Райкер: федерализм - это форма политической организации, в которой сферы деятельности государственной власти разделены между субнациональными и центральным правительствами таким образом, что каждое из них обладает полномочиями по принятию окончательных решений в определённых сферах

17

деятельности .

Как верно заметил У. Оутс, с этой точки зрения можно утверждать, что

федерализм присутствует во всех государствах, вне зависимости от их формы

18

административно-территориального устройства . При этом федерализм имеет глубокие исторические корни: так, в Китае основы федерализма как практики взаимодействия центра и мест были заложены в результате объединения Китая и основания в 221 г. до н. э. империи Цинь[19].

Федерализм является многогранным явлением и включает в себя различные аспекты - административный, политический, макроэкономический.

Так, по мнению А. Фоссати и Дж. Панелла, федерализм - это явление, имеющее чисто политическое значение, так как происходит из понимания, что существование нескольких уровней власти является своеобразным противовесом в демократическом государстве и позволяет лучше контролировать избранных представителей[20].

Вместе с тем, с федерализмом тесно связано и распределение полномочий в финансовой сфере: так, М. Бертолисси отмечает, что федерализм, т.е. установление внутри государства максимальной, с сохранением его единства, децентрализации, обязательно должен быть и фискальным, иначе не будет являться федерализмом[21] [22].

Под фискальным федерализмом понимается предоставление субнациональным образованиям значительных налоговых полномочий и финансово-политической автономии . Стоит отметить, что речь идёт не столько об именно налоговых полномочиях, сколько об общей степени самостоятельности субнациональных образований в финансовой сфере. Именно поэтому можно утверждать, что фискальный федерализм объясняет существование

субнациональных уровней власти с точки зрения экономической

эффективности .

Фискальный федерализм базируется на презумпции, что публичные услуги должны оказываться на самом возможно низком уровне государственной власти, с аккумулированием всех соответствующих доходов и несением

соответствующих расходов . Модель достижения экономической эффективности предоставления государством общественных благ на местном уровне власти описал в 1956 г. Ч. Тьебу: налогоплательщики могут выбрать юрисдикцию резидентства, переезжая из одного района в другой в зависимости от условий налогообложения в каждом районе, таким образом в результате получая желаемое сочетание благ и налогов . Однако, как отмечает У. Оутс, даже при отсутствии основного условия функционирования модели - мобильности налогоплательщиков, децентрализация приносила бы положительный эффект, так как условия налогообложения в каждой юрисдикции всё равно будут различаться[23] [24] [25] [26] [27].

Фискальный федерализм не связан с политическим или институциональным федерализмом, его суть состоит в том, что для эффективного вмешательства в экономику необходимо организовать несколько уровней управления, наделив исполнительных лиц каждого уровня обязанностями и полномочиями для выполнения соответствующих функций .

В то время как в отечественных трудах, как правило, используется лишь понятие «налоговый федерализм», в зарубежной литературе проводят различие между федерализмом фискальным и налоговым.

Фискальный федерализм представляет собой более широкое понятие. Так, У. Хеллерштайн относит к фискальным следующие полномочия: доходные (налоговые) (the power to tax), расходные (the power to spend), эмиссионные (the power to coin money) и долговые (the power to borrow) .

М.Л. Синицына, рассматривая особенности налогового федерализма в Европейском Союзе, определяет налоговый федерализм как «систему распределения полномочий в сфере налоговых отношений между центральным и региональным уровнями правительства в целях поддержания общего уровня экономического развития, стабилизации региональных кризисов и учёта местной специфики каждого региона в ходе разработки и проведения налоговой

29

политики» .

В то же время К.К. Баранова использует как взаимозаменяемые определения «фискальный», «финансовый» и «бюджетный» по отношению федерализму. Под этими понятиями она подразумевает распределение расходных полномочий и источников финансирования между уровнями государственной власти в процессе выполнения возложенных на них задач общественного характера .

Вместе с тем, представляется, нельзя согласиться с тем, что финансовый, фискальный и бюджетный федерализм - абсолютно синонимичные понятия.

Представляется, что финансовый федерализм - это осуществление финансовой деятельности, т.е. деятельности, направленной на создание, распределение и использование определённых фондов денежных средств , на основе принципа федерализма. Таким образом, финансовый федерализм представляет собой наиболее общее понятие, которое включает в себя все виды финансовой деятельности.

Фискальный (от лат. fiscus - «государственная казна») федерализм, как отмечалось выше, представляет собой осуществление органами государственной [28] [29] [30] [31]

власти или местного самоуправления фискальных полномочий (доходных, расходных, эмиссионных, долговых) на основе принципа федерализма.

Бюджетный федерализм - это многоуровневая система государства, при которой каждый из уровней государственной власти располагает собственным бюджетом и действует в пределах закреплённых за ним полномочий. Отмечается, что бюджетный федерализм предполагает: 1) самостоятельность бюджетов; 2) законодательное закрепление их расходных функций; 2) разграничение доходных источников; 4) закрепление за субнациональными правительствами ответственности в отношении бюджетных расходов; 5) бюджетное выравнивание

32

путём предоставления финансовой помощи .

Бюджетный федерализм состоит в децентрализации бюджетных прав, под которыми понимаются компетенции государства, его территориальных подразделений и соответствующих органов власти в области бюджета.

Основой бюджетно-правового статуса государства и его территориальных подразделений является право на самостоятельный бюджет, из которого вытекает широкий круг бюджетных прав (полномочий) материального и процессуального содержания.

Так, выделяются следующие бюджетные права субъектов Российской Федерации: 1) законодательное регулирование бюджетного устройства и бюджетного процесса; 2) определение бюджетных прав муниципальных образований; 3) право на самостоятельный бюджет; 4) право устанавливать налоги, сборы и другие платежи; 5) право на получение налоговых доходов; 6) право на распределение доходов между бюджетами субъекта и местными бюджетами; 7) право образовывать резервные и целевые фонды; 8) право контролировать использование средств муниципальными образованиями, выделенными из бюджета субъекта; и др. [32]

К бюджетным правам муниципальных образований в Российской Федерации относятся: 1) право на самостоятельный местный бюджет, утверждаемый органом местного самоуправления; 2) право выделять сметы доходов и расходов отдельных населённых пунктов, городских районов; 3) право на получение собственных доходов; 4) право самостоятельно расходовать средства местных бюджетов; 5) право образовывать в местных бюджетах резервные и целевые фонды; 6) право самостоятельно использовать свободные бюджетные средства; 7) право устанавливать местные налоги и сборы; 8) право на компенсацию увеличившихся расходов или уменьшившихся доходов, возникших в результате решений, принятых вышестоящими органами государственной власти; 9) право местного самоуправления на судебную защиту; 10) право

33

определять организационные формы контроля за исполнением бюджета; и др.

Как следует из указанных перечней бюджетных прав, понятия «налоговый федерализм» и «бюджетный федерализм» пересекаются в части установления налогов и сборов и получения налоговых доходов. Одновременно необходимо отметить близость указанных понятий, что объясняется тесной взаимосвязью между системой налогов и сборов и бюджетной системой, так как налоги являются основным источником доходной базы бюджетов, и при этом современная система налогов и сборов подстроена под бюджетную систему[33] [34].

Одним из методов реализации фискального федерализма является децентрализация различных фискальных полномочий, т.е. их передача от центрального правительства субнациональным. В результате фискальной децентрализации меняется распределение не только налоговых полномочий, но и расходных обязательств уровней власти в государстве, а также система межбюджетных трансфертов .

При этом любопытно отметить, что, в отличие от децентрализации, применительно к ЕС М.Л. Синицына в качестве способа достижения необходимого уровня федерализации рассматривает гармонизацию. Так, описывая различные точки зрения относительно степени федерализации в ЕС, Синицына отмечает: «Представители противоположной позиции считают, что достигнутая степень федерализации является очевидно недостаточной для успешного экономического развития Союза и называют ряд аргументов в пользу принятия дальнейших мер по гармонизации налогообложения в ЕС»[35] [36] [37] [38].

Таким образом, федерализм, в любом из его аспектов, может быть реализуем как путём децентрализации, так и путём гармонизации. Иными словами, федерализм - это результат конституционно-политического выбора, который может состоять как в разделении изначально унитарного государства (пример Испании, Италии), так и наоборот - в делегировании суверенной власти на более высокий уровень (пример США, Швейцарии) .

Децентрализация. Децентрализация включает в себя множество различных аспектов и может быть административной, политической, экономической и

38

фискальной .

А. Лхагвадорж в монографии о фискальном федерализме и децентрализации в Монголии определяет фискальную децентрализацию как ситуацию, когда субнациональные власти становятся ответственными за сбор и распределение финансовых средств[39].

Более полное определение предлагают Д. Рондинелли и Г. Неллис: помимо полномочий по сбору и распределению финансовых средств, они также отмечают передачу ответственности за планирование и управление. Кроме того, по их мнению, такие полномочия могут передаваться не только субнациональным образованиям, но и квази-независимым правительственным организациям или

40

частному сектору .

В юриспруденции понятие децентрализации используется в различных отраслях права и в общем смысле означает процесс передачи из центра на места части функций и полномочий центральных органов государства[40] [41].

Несмотря на, казалось бы, простоту понятия «децентрализация», среди учёных нет единого мнения относительно того, как стоит соотносить его с понятием «федерализм».

Многие учёные фактически отождествляют понятия «федерализм» и «децентрализация», взаимозаменяя их в своих исследованиях (Р.С. Ениколопов и Е.В. Журавская[42], Р. Макарьо[43], А. Лхагвадорж[44]).

Б. Вайнгаст считает, что децентрализация - это более общее и широкое понятие в сравнении с федерализмом[45].

Г.-Г. Петерсен также разграничивает эти понятия, но отталкивается от классификации распределения полномочий между уровнями власти, предложенной Р. Прюд’ом: деконцентрации, делегирования и деволюции[46].

Петерсен делает акцент на том, что фискальный федерализм тесно связан с фактом наличия нескольких юрисдикций в государстве и, соответственно, с вопросом, какие публичные функции должен выполнять тот или иной юрисдикционный уровень. В таком случае деконцентрация - это передача публичных полномочий на более низкий юрисдикционный уровень (региональный или местный), с полным или частичным законодательным суверенитетом. В этом значении деконцентрацию часто называют децентрализацией. При делегировании публичные полномочия законодательно определяются центром, но должны быть выполнены на более низких юрисдикционных уровнях. При деволюции местные власти обладают как административной, так и законодательной автономией[47].

Таким образом, для целей настоящего исследования понятие «налоговый федерализм» будет использоваться в значении порядка распределения налоговых полномочий между уровнями власти. При этом, в целях упрощения понятийного аппарата и с учётом сложившейся практики научных работ по исследуемой тематике, понятия «налоговый федерализм» и «налоговая децентрализация» могут использоваться как синонимичные.

Однако, во-первых, налоговый федерализм не сводится лишь к децентрализации, во-вторых, налоговый федерализм предполагает достижения определённой степени налоговой децентрализации, имеющей всеобъемлющий в рамках государства характер: субнациональные образования должны быть наделены реальными полномочиями, в том числе чтобы нести ответственность за принимаемые ими решения. В этом смысле понятие «налоговая децентрализация» используется для обозначения процесса распределения налоговых полномочий и рассматриваться как способ достижения налогового федерализма.

Нормативные основы децентрализации полномочий в налоговой сфере. Несмотря на актуальность исследований о децентрализации полномочий в налоговой сфере, в научной литературе практически не поднимался вопрос о её правовом регулировании.

В России распределение налоговых полномочий между федерацией, субъектами и местами проводится на основе положений Конституции 1993 г. и НК РФ[48] [49]. Так, разграничение предметов ведения и полномочий между органами государственной власти Российской Федерации и органами государственной власти субъектов Российской Федерации осуществляется Конституцией, Федеративным и иными договорами о разграничении предметов ведения и полномочий (ч. 3 ст. 11 Конституции). При установлении региональных и местных налогов субъекты и органы местного самоуправления имеют право, в порядке и пределах, предусмотренных НК РФ, определять следующие элементы налогов: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов, если эти элементы налогообложения не установлены НК РФ (чч. 3, 4 ст. 12).

Правовые нормы о распределении налоговых полномочий между уровнями власти могут содержаться в источниках, имеющих национально-правовую и международно-правовую природу.

Источники, имеющие национально-правовую природу. К таким источникам относятся: конституции[50], специальные законы, межправительственные

договорённости, судебная практика, доктрина.

Конституции. Упоминания в конституциях о распределении налоговых полномочий между уровнями власти определяются различными историческими, географическими и экономическими факторами. В связи с этим можно выделить следующие особенности:

- отсутствие упоминаний о распределении налоговых полномочий;

- закрепление основных принципов распределения налоговых полномочий;

- подробное регулирование полномочий уровней власти в налоговой сфере.

Отсутствие упоминаний о распределении налоговых полномочий. К этой группе может быть отнесена Конституция США 1787 г.[51] Федеральное правительство и правительства штатов могут устанавливать и взимать любые налоги, не запрещённые Конституцией, а в случае штатов - и федеральными законами[52] [53]. Единственные ограничения полномочий штатов касаются

установления экспортно-импортных пошлин («Конгресс имеет право ... регулировать торговлю с иностранными государствами, между отдельными штатами и с племенами индейцев», разд. 8 ст. 1 Конституции) и положениями о надлежащей правовой процедуре (Поправки 5 и 14).

Однако существует мнение, что отсутствие чётких положений о распределении налоговых полномочий в Конституции США создало неопределённость, какие полномочия должны осуществляться правительствами штатов, а какие - федеральным правительством. Верховный Суд США предпринимал несколько попыток в установлении такой чёткой границы

с-5

(«National League of Cities v. Usery» , «Garcia v. San Antonio Metropolitan Transit

Authority»[54], «New York v. United States»[55]), что, однако, до сих пор остаётся открытым вопросом ввиду слишком обобщённых положений Конституции[56] [57].

Закрепление основных принципов распределения налоговых полномочий. К этой группе можно отнести конституцию Канады . Основные принципы разделения налоговых полномочий содержатся в Конституционном акте 1867 г. (раздел VI «Распределение законодательной власти») и в Конституционном акте 1982 г. (часть III «Выравнивание возможностей и региональные неравенства»).

Конституционный акт 1867 г. закрепляет исключительные законодательные полномочия Парламента Канады (взимание денежных средств каким-либо способом или какой-либо системой налогообложения (ст. 91, п. 3)) и исключительные налоговые полномочия законодательных собраний провинций (принятие законов по вопросу прямого обложения в пределах провинции для целей получения доходов на её нужды (ст. 92, п. 2)). Кроме того, провинции наделяются особыми законодательными полномочиями в области невозобновляемых природных ресурсов, лесных ресурсов и электрической энергии (ст. 92А). Так, законодательное собрание каждой провинции обладает правом издавать законы о взимании денежных средств каким-либо способом или какой-либо системой налогообложения в отношении: а) невозобновляемых природных ресурсов и лесных ресурсов провинции, а также первичной продукции, производимой из названных ресурсов; и б) мест нахождения и установок, предназначенных для производства электрической энергии, а также самого производства такой энергии в провинции. Данная компетенция может осуществляться независимо от того, экспортируется ли продукция, полностью или частично, за пределы провинции, но такие законы не могут разрешать введение или предусматривать налогообложение, которое устанавливало бы различия между продукцией, экспортируемой в другие части Канады, и продукцией, не экспортируемой за пределы провинции (п. 4).

Конституционный акт 1982 г. содержит основополагающие положения по налоговому выравниванию: «Парламент и Правительство Канады принимают на себя принципиальное обязательство производить уравнивающие платежи в целях предоставления правительствам провинций достаточных средств для обеспечения разумно сравнимого уровня предоставления государственных услуг при разумно сравнимом уровне налогообложения» (ст. 36, п. 2).

Одним из приёмов, часто используемых в конституциях, является отсылка на другие законодательные акты. Такая отсылка содержится в Конституции Колумбии 1991 г. в отношении налоговых полномочий административно - территориальных образований (департаментов и муниципалитетов): ассамблеи департаментов «в соответствии с законом устанавливают налоги и сборы, необходимые для осуществления своих полномочий» (ст. 300); советы муниципалитетов «в соответствии с Конституцией и законом выносят на голосование местные налоги и местные расходы» (ст. 313). К закону делается отсылка и в отношении остальных полномочий: «за исключением установленного Конституцией, закон, по инициативе Правительства, должен закреплять услуги, оказываемые Г осударством, департаментами, округами и муниципалитетами» (ст. 356). При этом «децентрализация полномочий не может иметь место без предварительной передачи финансовых ресурсов, достаточных для осуществления делегируемых полномочий» (ст. 356).

Подробное регулирование полномочий уровней власти в налоговой сфере. Индия пошла путём закрепления в Конституции законодательных полномочий, в том числе и в налоговой сфере, в отдельных подробных перечнях: Перечнях [58]

Союза, штатов и Совместном перечне (Приложение 7 к Конституции 1949 г.[59]). В Перечень полномочий штатов вошли полномочия по установлению: налогов на сельскохозяйственный доход, пошлин на передачу сельскохозяйственной земли, налогов на землю и здания, налогов на право на разработку недр (с учётом любых ограничений, установленных Парламентом), акцизов на отдельные товары, произведённые в соответствующем штате, налогов на потребление или продажу электроэнергии, налогов на куплю-продажу товаров (за исключением газет), транспортных налогов, налогов на животных, подушных податей, налогов на предметы роскоши и др.

Однако, понимая, что такое распределение налоговых полномочий приведёт к значительному налоговому дисбалансу, создатели Конституции в части XII «Финансы, собственность, контракты и иски» закрепили два способа его устранения:

- разделение налоговых поступлений (так, полномочия по установлению и сбору налогов из Перечня Союза отведены центральной власти, однако налоговые поступления подлежат распределению между Союзом и штатами на основании указа Президента (ст. 270));

- гранты в помощь отдельным штатам (ст. 275).

И разделение налоговых поступлений, и гранты подлежат применению только с учётом рекомендаций Финансовой комиссии, основной задачей которой является составление рекомендаций для Президента по распределению налоговых поступлений между Союзом и штатами. Финансовая комиссия формируется Президентом сроком на 5 лет и состоит из Председателя и четырёх членов (ст. 280).

В отличие от Индии, в Конституции Бразилии 1988 г.[60], помимо полномочий регионального уровня власти (раздел IV «Налоги штатов и федерального округа» главы IV «Бюджет и налогообложение»), подробно урегулированы и полномочия муниципалитетов (раздел V «Муниципальные налоги» главы IV). Муниципалитеты могут устанавливать налоги: 1) на городские здания и земельные участки; 2) на любую передачу недвижимости или прав на неё; 3) на любые услуги, налогообложение которых не находится в ведении штатов и федерального округа (ст. 156). При этом Конституция отдельно устанавливает особенности установления налогов каждой из этих трёх групп. Так, ставки налога на городские здания и земельные участки могут быть прогрессивными и различаться в зависимости от месторасположения или использования имущества; налог на передачу недвижимости или прав на неё находится в ведении муниципалитета, где расположена данная недвижимость; в отношении налога на услуги указано, что дополнительный закон должен определять некоторые условия обложения этим налогом.

Конституция ЮАР 1996 г.[61] устанавливает, какие налоги провинции и муниципалитеты не имеют право взимать. Так, законодательные органы провинций могут устанавливать: налоги, сборы и пошлины, за исключением подоходного налога, налога на добавленную стоимость, общего налога с продаж, а также ставок по налогу на имущество и таможенным пошлинам; налоговые надбавки по плоской шкале, за исключением корпорационного налога, налога на добавленную стоимость, ставок по налогу на имущество и таможенным пошлинам (ст. 228). Муниципалитеты же могут устанавливать: ставки по налогу на имущество, налоговые надбавки со сборов, взимаемых за оказание услуг муниципалитетом или от его имени; «с санкции национального законодательства - любые налоги, сборы и пошлины, относящиеся к данному местному правительству, .... за исключением подоходного налога, налога на добавленную стоимость, общего налога с продаж и таможенных пошлин» (ст. 229).

Вместе с тем, только на основе конституционных положений трудно оценить степень налоговой децентрализации в государствах. Конституции могут замедлить процесс развития налоговой системы, но формальные конституционные положения не могут помешать эффективному распределению полномочий по сбору налогов и обязанностей по расходованию средств[62].

Специальные законы. Статуты о распределении налоговых полномочий между уровнями власти можно условно разделить на четыре группы: законы, непосредственно устанавливающие определённые виды налогов, вспомогательные законы, законы о финансовом выравнивании и законы, предусматривающие различные виды финансовых договорённостей между уровнями власти.

Законы, устанавливающие отдельные виды налогов. Как правило, к этой группе относятся налоговые кодексы (в случае Российской Федерации) или законы об установлении традиционно местных налогов.

Так, в Мексике каждый субъект федерации имеет собственный налоговый (финансовый) кодекс, в котором, как правило, устанавливаются основы налоговой (финансовой) системы штата, включая входящие в его состав муниципалитеты. Налоговые (финансовые) кодексы штатов можно условно разделить на три группы.

К первой группе относятся финансовые кодексы штата и муниципалитетов, в которых непосредственно установлены налоги, взимаемые как властями штата, так и муниципальными властями (Финансовый кодекс штата Мехико и

муниципалитетов 1999 г.[63], Финансовый кодекс штата Тласкала и

муниципалитетов 2002 г.[64] и др.). Ко второй группе относятся финансовые кодексы, устанавливающие налоги, взимаемые только на уровне штата (например, Финансовый кодекс штата Веракрус де Игнасьо де ла Льяве 2001 г.[65]). Третью группу составляют налоговые кодексы, во многом повторяющие положения Федерального налогового кодекса[66]. Такие кодексы не содержат перечня налоговых поступлений ни для штатов, ни для муниципалитетов, как правило, устанавливая приоритет налоговых законов (Налоговый кодекс штата Морелос 1995 г.[67], Налоговый кодекс штата Юкатан 2010 г.[68], Налоговый кодекс штата Агуаскальентес 1981 г.[69], Налоговый кодекс штата Нижняя Калифорния 1988 г.[70] [71]).

В качестве примера можно привести Закон Ирландии 2012 г. № 52 «О местном налоге на имущество» . Предметом налога является недвижимое имущество (за исключением жилых помещений) на территории Ирландии (ст.ст. 3, 4). Управление налогом с 1 июля 2013 г. осуществляет Налоговая служба Ирландии (ст. 22). Сумма налога, подлежащего уплате, рассчитывается по формуле, приведённой в законе (ст. 17). При этом в ст. 20 закрепляется право местных властей, при наличии соответствующих полномочий, принимать

решение об изменении базовой ставки (в сторону повышения или понижения) на так называемый местный корректирующий коэффициент, который не может превышать 15 %. О принятии такого решения и размере местного

корректирующего коэффициента местные власти обязаны уведомить Министра по охране окружающей среды, сообщества и местного самоуправления, а также - до 30 сентября соответствующего года - Налоговую службу (ст. 21).

Вспомогательные законы. К вспомогательным следует отнести законы, которые принимаются, как правило, на национальном уровне и устанавливают общие принципы взимания и установления налога, устанавливаемого на другом уровне власти. Так, Дополнительный закон Бразилии № 116/2003[72] [73] принят федеральной властью для определения некоторых общих принципов обложения налогом на услуги (Imposto sobre Servigos). В соответствии со ст. 156 Конституции, Дополнительный закон: 1) определяет максимальные и минимальные налоговые ставки; 2) исключает из-под налогообложения услуги, экспортируемые в другие государства; 3) устанавливает условия предоставления налоговых льгот. В то же время, сам налог на услуги устанавливается муниципалитетом (например, Декрет Префектуры Сан-Паулу № 53.151 от 17 мая 2012 г., утвердивший Регламент о налоге на услуги какой-либо природы ).

Законы о финансовом выравнивании. Такие законы направлены, прежде всего, на обеспечение жителям разных административно-территориальных образований внутри государства равного доступа к государственным услугам и оказание этих услуг на одном уровне[74]. Законы о финансовом выравнивании предусматривают перераспределение налоговых доходов между различными юрисдикциями и могут предусматривать как вертикальные, так и горизонтальные выравнивающие трансферты.

Примерами таких законов являются Федеральный закон Швейцарии

75

2003 г. «О финансовом выравнивании и распределении бремени» , Закон Австрии 2016 г. «О финансовом выравнивании»[75] [76] [77] [78] [79].

Законы, устанавливающие различные виды финансовых договорённостей между уровнями власти. В качестве примеров можно привести Акт Канады

77

1985 г. «О налоговых договорённостях федерации и провинций» , Закон Мексики 1978 г. «О налоговой координации» , Закон Испании 2002 г., которым утверждается соглашение в экономической сфере с автономным сообществом Страной Басков , и Закон 1990 г., которым утверждается соглашение в экономической сфере между Государством и автономным сообществом в силу закона Наваррой[80]. Такие законы являются правовой основой для заключения межправительственных договорённостей в налоговой сфере.

Межправительственные договорённости. В свете того что право устанавливать налоги на определённой территории является одним из признаков единого государства, межправительственные договорённости представляют особый интерес для изучения. Наличие соглашений о распределении налоговых полномочий между уровнями власти указывает на относительную самостоятельность субнациональных образований, что обусловлено историческими, экономическими и политическими факторами. Так, в Австралии действует Межправительственное соглашение о федеральных финансовых

отношениях 2009 г. , заключённое между Австралийским Союзом и штатами и территориями.

В Канаде основная функция межправительственных договорённостей в налоговой сфере - осуществление единого администрирования трёх ключевых налогов: налога на доходы физических лиц и корпорационного налога - при помощи соглашений об управлении и соглашений о сборе налогов (п. 1 ст. 2 Акта 1985 г.), а также налога с продаж - при помощи соглашений о гармонизации налога с продаж (п. 1 ст. 2 Акта 1985 г.) и налоговых соглашений на условиях взаимности (часть VIII Акта 1985 г.).

Судебная практика. Прецедент также является источником правового регулирования налоговой децентрализации, как правило, только в странах системы общего права.

Судебные прецеденты по вопросам налоговой децентрализации можно условно разделить на две группы: пересматривающие либо вертикальное, либо горизонтальное распределение налоговых полномочий.

Вертикальное распределение налоговых полномочий (в данном случае, между Союзом и штатами) было подвергнуто серьёзному пересмотру в Австралии во время и после окончания Второй мировой войны. Такие прецеденты имели значительные последствия, так как, несмотря на положения Конституции , предоставляющие штатам широкие налоговые полномочия (ст. 51 (ii)), они фактически лишали штаты таких полномочий в пользу Союза .

Так, в результате рассмотрения двух дел о едином налоге были признаны правомерными принятые в 1942 г. Союзом законы, передававшие полномочия по [81] [82] [83]

взиманию подоходного налога от штатов Союзу («South Australia v.

о л

Commonwealth», «Victoria v. Commonwealth» ).

Пересмотру подверглись и полномочия штатов Австралии по взиманию лицензионных сборов: в 1997 г. было принято решение Верховного Суда

ос

Австралии по делу «Ha and anor v. the Sate of NSW and others» . В соответствии с решением, лицензионные сборы, взимаемые штатами с продажи топлива, табачной и алкогольной продукции, были признаны по своей сути акцизами, которые, согласно ст. 90 Конституции, имеет право взимать только Парламент.

Г оризонтальное распределение налоговых полномочий не раз

пересматривалось в США, где налоговые полномочия штатов ограничены, прежде всего, Конституцией (положения о торговле (разд. 8 ст.1) и должной правовой процедуре (Поправки 5 и 14))[84] [85] [86], и федеральными статутами. Так, в 1959 г. Верховный Суд США признал правомерным обложение корпорационным налогом в штате Миннесота компании, инкорпорированной в штате Айова, предлагавшей сделать заказы на территории Миннесоты и получившей прибыль от этой деятельности («Northwestern States Portland Cement Co. v. Minnesota»). Это решение подтолкнуло к принятию Конгрессом Акта 1959 г. «О доходах, полученных в нескольких штатах»[87]. Однако, так как статут касается только материальной продукции, многие штаты облагают корпорационным налогом прибыль не инкорпорированных в них компаний от продажи нематериальной продукции или оказания услуг на территории штата[88] [89] (например, в деле «Geoffrey Inc. v. South Carolina Tax Commission» Верховный Суд штата Южная Каролина признал компанию, не инкорпорированную в штате, но осуществившую лицензирование торговых марок, используемых на его территории, плательщиком корпорационного налога штата).

Доктрина. Применительно к странам англо-американской правовой семьи доктрина является важным источником правового регулирования налоговой децентрализации. Суды при рассмотрении дел нередко ссылаются на доктринальные исследования известных учёных.

Так, в уже упомянутом деле «South Australia v. Commonwealth» Верховный суд Австралии указывает на доктрину «взаимного иммунитета инструментариев Федерации и штатов», в соответствии с которой, «если штат наделяет свои законодательные или исполнительные органы полномочиями, которые препятствуют осуществлению законодательных или исполнительных полномочий Союза, то, если иное прямо не указано в Конституции, такие полномочия штатов считаются недействительными» («D’Emden v. Pedder»[90]). Аналогичное правило применялось в отношении Союза в пользу штатов («Railway Servants’ Case»[91] [92] [93]). Однако эта доктрина была отвергнута в деле «Engineers’ Case» , в котором Суд, в соответствии со ст. 109 Конституции, указал, что «если закон штата противоречит закону Союза, то последний имеет преобладающую силу, а первый, в том мере, в какой не соответствует закону Союза, должен быть признан недействительным». При этом для анализа указанного дела Суд ссылается на доктринальное исследования известного американского политика и правоведа Д. Альфанге «Верховный суд и народная воля» .

Источники, имеющие международно-правовую природу. Несмотря на то что установление и взимание налогов является одним из основных признаков государства, сегодня, в связи с развитием процессов экономической интеграции на международном уровне, можно говорить и об интеграции налоговой.

Так, на примере ЕС М.Л. Синицына отмечает, что основным признаком и практическим выражением налогового федерализма является не форма государственного устройства, а распределение полномочий в налоговой сфере между несколькими уровнями власти. Организация правового регулирования налогообложения в ЕС обеспечивает реализацию начал федерализма и сравнима по своим целям и предмету регулирования с федеральным правом[94].

Таким образом, встаёт вопрос о распределении налоговых полномочий в региональных интеграционных образованиях между наднациональным уровнем и уровнем власти отдельных государств-членов соответствующего интеграционного образования.

Можно выделить следующие источники правового регулирования налогового федерализма, имеющие международно-правовую природу: международный договор, акты наднационального законодательства, судебная практика. Однако в связи с тем что ключевую роль в правовом регулировании налогового федерализма играют источники, имеющие национально-правовую природу, представляется целесообразным не рассматривать подробно источники международно-правовой природы, ограничившись лишь их перечислением и указанием на их характерные особенности.

Международные договоры. В зависимости от природы международных договоров и целей, которые преследуют договаривающиеся государства, нормы международных договоров, содержащих положения о налоговой децентрализации, можно разделить на две группы:

- направленные на сближение законодательств договаривающихся

государств;

- провозглашающие общие принципы налогообложения.

К первой группе относятся нормы международных договоров, заключаемых государствами для объединения в экономических целях (создание общего рынка, социально-экономическое сотрудничество и т.д.). Так, в Римском договоре[95] закреплено: «Комиссия рассматривает, в какой форме законодательство различных Государств-членов касательно налогов с оборота, акцизных сборов и других форм косвенного налогообложения, включая компенсационные меры, применяемые при торговле между Государствами-членами, может быть гармонизировано в интересах Общего рынка» (ст. 99). Комиссия направляет предложения Совету, который рассматривает возможность такой гармонизации в порядке, предусмотренном ст. 100-102 (глава 3 «Сближение законодательства»).

За рамками ЕС можно говорить о следующих международных договорах, являющихся источником правового регулирования децентрализации полномочий в налоговой сфере: Картахенское соглашение (Картахена, 1969 г.)[96] [97] [98], в рамках которого предприняты попытки гармонизации налогового законодательства в Андском сообществе, Асунсьонское соглашение о создании общего рынка (Асунсьон, 1994 г.) , Договор об учреждении КОМЕСА (Кампала, 1993 г.) При этом отмечается позитивное влияние интеграционных процессов на децентрализацию внутри участвующих государств[99].

Ко второй группе относятся нормы международных договоров, заключаемых с целью установления общих принципов организации и функционирования органов власти. Так, Европейская хартия местного

самоуправления 1985 г., ратифицированная Российской Федерацией[100],

провозглашает, что финансовые ресурсы органов местного самоуправления должны быть соразмерны полномочиям, предоставленным им Конституцией или законом, по меньшей мере часть финансовых ресурсов органов местного самоуправления должна пополняться за счёт местных сборов и налогов, ставки которых органы местного самоуправления вправе определять в пределах, установленных законом (ст. 9).

Акты наднационального законодательства. Как отмечает

Г.П. Толстопятенко, отношения между ЕС и его государствами-членами строятся на основе модели налогового федерализма[101]. Акты наднационального законодательства, которые принимаются в ЕС по вопросам налогообложения в форме регламентов, директив и решений, направлены, inter alia, на гармонизацию национальных налоговых законодательств.

Регламентам в сфере гармонизации налогового законодательства принадлежит особая роль, поскольку это правовые акты общего, обязательного и прямого действия (ст. 189 (2) Римского договора). Регламенты используются для установления единых для всех государств-членов налоговых положений - например, Регламент Совета № 282/2011 от 15 марта 2011 г., устанавливающий специальные меры по внедрению Директивы № 2006/112/EC об общей системе НДС[102].

Директивы являются обязательными для государств-членов, которым они адресованы, оставляя форму и способ достижения поставленной цели на усмотрение органов власти данного государства-члена (ст. 189 (3) Римского

договора). Уже упомянутая Директива № 2006/112/EC , как отмечает М.Л. Синицына, регулирует все элементы налога, что позволяет говорить о ней как об акте национального законодательства. Однако указанная директива не устанавливает общеевропейский налог на добавленную стоимость, а лишь

104

гармонизирует национальные законодательства .

Решения Совета и Комиссии являются во всех отношениях обязательными для государств-членов, которым они адресованы (ст. 189 (3) Римского договора). Так, в 2013 г. было принято Решение Комиссии о создании экспертной группы Комиссии по налогообложению цифровой экономики[103] [104] [105]. Одними из главных задач экспертной группы были изучение опыта налогообложения в сфере цифровой экономики и разработка законодательных инициатив в этой области (ст. 1 Решения).

Судебная практика. Суд ЕС в своих решениях нередко указывает, что несмотря на то что отдельные вопросы налогообложения находятся в ведении государств-членов, они должны осуществлять свои полномочия в этих сферах в соответствии с правом Сообщества.

Так, в решении 1999 г. по делу «Compagnie de Saint-Gobain, Zweigniederlassung Deutschland v. Finanzamt Aachen-Innenstadt» Суд ЕС обязал ФРГ предоставлять дочерним компаниям иностранных компаний такие же налоговые привилегии, как и дочерним компаниям немецких компаний.

В решении 2005 г. по другому делу - «Marks & Spencer plc v. David Halsey (Her Majesty's Inspector of Taxes)»[106] основной вопрос состоял в том, имеет ли материнская компания в Великобритании право на вычет из своих доходов убытков иностранных дочерних компаний в целях исчисления налогооблагаемой базы для корпорационного налога. Суд ЕС пришёл к выводу, что в силу принципа свободы учреждения Великобритания должна разрешить такой вычет. При этом считается, что Суд принял именно такое решение с целью подтолкнуть ЕС к

107

гармонизации корпорационного налога .

Итак, следует констатировать, что положения о налоговой децентрализации могут содержаться в различных источниках, имеющих как национально-правовую (конституции, различного рода законы, межправительственные договорённости, судебная практика и доктрина), так и международно-правовую природу (нормативно-правовые акты интеграционных образований, а также поддерживающая их судебная практика). Такое многообразие источников норм о налоговой децентрализации доказывает необходимость их рассмотрения и изучения в совокупности, а также расширяет представление о самом явлении налоговой децентрализации.

Особый интерес среди вышеперечисленных источников правового регулирования представляют межправительственные договорённости как уникальный инструмент системы управления налогами. [107]

<< | >>
Источник: Казеева Яна Сергеевна. ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ ДЕЦЕНТРАЛИЗАЦИИ ПОЛНОМОЧИЙ В НАЛОГОВОЙ СФЕРЕ. Диссертация на соискание учёной степени кандидата юридических наук. Москва - 2017. 2017

Скачать оригинал источника

Еще по теме § 1. Правовые основы распределения налоговых полномочий между уровнями власти:

  1. ОСНОВЫ ФИНАНСОВОЙ И КРЕДИТНО-ДЕНЕЖНОЙ ПОЛИТИКИ РОССИИ НА СОВРЕМЕННОМ ЭТАПЕ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ БЮДЖЕТНОГО ПРОЦЕССА В МЕЖБЮДЖЕТНЫХ ОТНОШЕНИЯХ Притупов В.Г.
  2. ПРОБЛЕМЫ РАЗГРАНИЧЕНИЯ ДОХОДНЫХ И РАСХОДНЫХ ПОЛНОМОЧИЙ МЕЖДУ УРОВНЯМИ БЮДЖЕТНОЙ СИСТЕМЫ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Белых И.Н.
  3. 3.2. Правовые основы управления финансами в РФ
  4. Наделение субъектов РФ полномочиями федерального уровня
  5. § 2. Понятие, принципы и правовые основы финансовой деятельности государственных и муниципальных предприятий
  6. ВОПРОС 19 Понятие, состав и формы расходов бюджета. Распределение расходов между уровнями бюджетной системы
  7. взаимоотношения между звеньями бюджетной системы украины (в историческом аспекте развития)
  8. 9.5. Разграничение расходных полномочий и функциональных расходов между уровнями управления и их финансовое обеспечение
  9. Экономическая роль бюджетных отношений, формирующих основу финансовой базы государственного регулирования
  10. Организационно-правовые основы деятельности Банка России
  11. Теоретические основы формирования межбюджетных отношений
  12. Правовые основы управления финансами в Российской Федерации
- Антимонопольное право - Бюджетна система України - Бюджетная система РФ - ВЭД РФ - Господарче право України - Государственное регулирование экономики России - Державне регулювання економіки в Україні - ЗЕД України - Инвестиции - Инновации - Инфляция - Информатика для экономистов - История экономики - История экономических учений - Коммерческая деятельность предприятия - Контроль и ревизия в России - Контроль і ревізія в Україні - Логистика - Макроэкономика - Математические методы в экономике - Международная экономика - Микроэкономика - Мировая экономика - Муніципальне та державне управління в Україні - Налоги и налогообложение - Организация производства - Основы экономики - Отраслевая экономика - Политическая экономия - Региональная экономика России - Стандартизация и управление качеством продукции - Страховая деятельность - Теория управления экономическими системами - Товароведение - Управление инновациями - Философия экономики - Ценообразование - Эконометрика - Экономика и управление народным хозяйством - Экономика отрасли - Экономика предприятий - Экономика природопользования - Экономика регионов - Экономика труда - Экономическая география - Экономическая история - Экономическая статистика - Экономическая теория - Экономический анализ -