Учет финансируемой аренды у арендатора
При расчете дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей коэффициентом дисконтирования является процентная ставка, заложенная в аренду, если ее возможно измерить; если нет, то должна использоваться приростная ставка процента на заемный капитал.
Ставка процента, подразумеваемая в договоре об аренде - это ставка дисконта, которая на начало срока аренды обеспечивает, чтобы общая дисконтированная стоимость • минимальных арендных платежей; и
негарантированной ликвидационной стоимости равнялась справедливой стоимости арендованного актива.
Приростная ставка процента на заемный капитал (арендатора) - это ставка процента, которую арендатору пришлось бы платить по аналогичной аренде или, если таковую определить невозможно, то ставка на начало срока аренды, которую арендатор должен был бы платить за заемные средства, полученные на такой же срок и при том же обеспечении, в объеме, необходимом для покупки актива.
Справедливая стоимость - это сумма обмена актива или погашения обязательства при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию, независимыми сторонами.
Срок экономической службы - это или
период, на протяжении которого ожидается, что актив будет экономически использоваться одним или несколькими пользователями; или
количество продукции или подобных единиц, которое предположительно будет получено от актива одним или несколькими пользователями.
Срок полезной службы - это расчетный оставшийся период, с начала срока аренды, не ограничиваемый сроком аренды, на протяжении которого предприятие предполагает получать экономические выгоды, заключенные в активе.
Гарантированная ликвидационная стоимость - это:
для арендатора: часть ликвидационной стоимости, гарантируемой арендатором, или стороной с ним связанной; и
для арендодателя: часть ликвидационной стоимости, гарантируемой арендатором, или третьей стороной, несвязанной с арендодателем, но с финансовой точки зрения способной выполнить обязательства по гарантии.
Негарантированная ликвидационная стоимость - это та часть ликвидационной стоимости арендованного актива, получение которой арендодателем не гарантируется или гарантируется только стороной, связанной с арендодателем.
Под минимальными арендными платежами понимают платежи на протяжении срока аренды, требуемые от арендатора за исключением условной арендной платы, оплаты услуг и налогов, выплачиваемых арендодателем и возмещаемых ему, вместе с:
для арендатора: любыми суммами, гарантированными арендатором или стороной, связанной с арендатором; или
для арендодателя: любой ликвидационной стоимостью, гарантированной арендодателю кем-либо из следующих лиц:
арендатором;
стороной, связанной с арендатором; или
(iii) независимой третьей стороной, в финансовом отношении способной ответить по
гарантии.
При подсчете минимальных арендных платежей из общей суммы платежей исключаются:
расходы арендодателя (затраты на ремонт и обслуживание, страхование, налоги), если арендатор возмещает эти затраты;
условная арендная плата - нефиксированная арендная плата, основанная на любом факторе, кроме времени (процент от объема продаж, индексы цен, рыночные процентные ставки и др.).
Финансируемая аренда отражается в учете арендатора как операция по приобретению актива с возникновением обязательств.
Сдавая имущество в аренду, арендодатель преследует цель возмещения своих затрат на приобретение актива и получение прибыли.
Арендная плата, определенная в договоре аренды, включает как минимум, распределенную на срок аренды стоимость актива и проценты, выплачиваемые арендатором. Таким образом, стоимость арендованного имущества не может быть измерена суммой арендной платы, т.к., проценты не включаются в стоимость актива, а признаются как финансовый расход по мере их выплаты.Основные моменты учета финансируемой аренды у арендатора:
в начале срока аренды, актив и обязательство по будущей арендной плате признаются в бухгалтерском балансе равными суммами;
обязательство по финансируемой аренде в балансе разделяется на текущие и долгосрочные: величина текущих платежей сроком до одного года - как краткосрочное обязательство, и более одного года - как долгосрочное обязательство;
при выплате арендные платежи распределяются на финансовую плату (расходы по процентам) и платеж по уменьшению обязательства(выплаты по арендному соглашению). При этом финансовая плата распределяется по периодам в течение срока аренды таким образом, чтобы получилась постоянная периодическая ставка процента на остающееся сальдо обязательства для каждого периода;
амортизируемая сумма арендованного имущества систематически распределяется арендатором на каждый учетный период в течение срока предполагаемого использования с помощью соответствующего учетной политике метода. При наличии объективной уверенности, что арендатор получит право собственности к концу срока аренды, периодом предполагаемого использования является срок полезной службы актива. Если подобной уверенности нет, актив амортизируется на протяжении самого короткого из двух сроков: аренды или срока полезной службы.
Пример 3.
1 января 2005 года компания «Мираж» заключила договор с компанией «Оазис» о финансируемой аренде на следующих условиях:
а) оборудование арендовано на 5 лет (n);
б) в конце срока аренды право собственности остается за арендодателем;
в) предусмотренная процентная ставка - ставка дисконта для определения дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей - 12% (r);
г) ежегодная арендная плата 10 000 у.е.; расходы по обслуживанию и страхованию несет арендатор.
Решение:
Определяем текущую стоимость минимальных арендных платежей, используя таблицу текущей стоимости аннуитета.
PVA(10 000;r=15%; n=5).
Определяем, что при ставке 12% и 5 периодов текущая стоимость 1у.е. аннуитетных выплат равна 3,6048, а 10 000у.е. - 36 048 у.е.10 000 х 3,6048=36 048
Таким образом, стоимость актива и сумма обязательства, отражаемая в балансе арендатора, составляет 36 048 у.е.
Рассмотрим процесс распределения на примере первого платежа в 10 000 у.е.. В договоре аренды заложена ставка 12%. Следовательно, на сумму обязательства в 36 048 у.е. сумма расхода по процентам составит 4 326 у.е., а оставшаяся часть платежа - 5 674 у.е., списывается в уменьшение обязательства.
Распределение арендных платежей арендатора Арендатор Обязательство на начало аренды Платежи Расход по процентам Сумма погашения обязательств Обязательство по аренде на конец 2005г. 36 048 10 000 4 326 5 674 30 374 2006г. 30 374 10 000 3 645 6 355 24 019 2007г. 24 019 10 000 2 882 7 118 16 901 2008г. 16 901 10 000 2 028 7 972 8 929 2009г. 8 929 10 000 1 071 8 929 0 50 000 13 952 36 048 0
Бухгалтерские проводки по финансируемой аренде на дату аренды:
Оборудование, арендованное 36 048
Долгосрочные обязательства по финансируемой аренде 30 374
Текущая часть долгосрочных обязательств 5 674
Периодическая проводка по отражению амортизации арендованного оборудования при прямолинейном методе (36 048/5=7 209,60):
Расходы по амортизации арендованного оборудования 7 209,60
Накопленный износ арендованного оборудования 7209,60
При отражении выплаты по факту:
Расходы по процентам 4 326
Текущая часть долгосрочных обязательств 5 674
Денежные средства 10 000
При отражении выплаты по методу начисления:
Расходы по процентам 4 326
Проценты к оплате 4 326
Проценты к оплате 4 326
Текущая часть долгосрочных обязательств 5 674
Денежные средства 10 000
Выделение текущей части долгосрочного обязательства на конец первого года:
Долгосрочные обязательства по финансируемой аренде 6 355
Текущая часть долгосрочных обязательств 6 355
Для определения минимальных арендных платежей, подлежащих выплате, по каждому сроку платежа применяется формула: Р_ KxN , где,
"і-а+лг
P - минимальные арендные платежи, подлежащие выплате за период; N - предусмотренная процентная ставка; К - стоимость реализации арендованного имущества; t - количество сроков выплаты.