резервы и обязательства


Обязательства компании можно разделить на две группы: точно известные и оцениваемые. Точно известные обязательства уже в момент их возникновения позволяют оценить и признать сумму, подлежащую возмещению.
Например, кредиторская задолженность по акцептованным расчетным документам, основной долг по ссуде банка. Оцениваемые обязательства отличаются тем, что в момент их возникновения сумма, подлежащая возмещению, неизвестна и определяется только приближеннорасчетным путем. Например, обязательства по гарантийному ремонту технически сложных вещей. Обязательство возникает и существует потому, что товар реализован. Но количественное выражение этого обязательства (сумма денег для его возмещения) может быть определено только в результате оценки операций, выполненных для поддержания работоспособности объектов в течение гарантийного срока.
Существуют так называемые начисляемые обязательства, сумма которых заранее неизвестна. Например, проценты за пользование кредитом, сроки погашения которого могут меняться под влиянием различных обстоятельств. Но такие обязательства нельзя однозначно отнести к оцениваемым, так как, зная норму процента, можно точно определить сумму обязательства на отчетную дату и показать в отчетности как точно известную.
МСБУ-37 дает такое определение: «Обязательство является текущим обязательством компании, возникающим из прошлых событий, урегулирование которого ожидается в результате выбытия из компании ресурсов, заключающих экономические выгоды». Но этим не исчерпывается стандартное понятие обязательства.
Обязывающие события рассматриваются как ситуации, в результате которых возникают правовые или традиционные обязательства, требующие возмещения (погашения), от которого нельзя уклониться.
Правовые обязательства вытекают из условий договора (явных или подразумеваемых), требований законодательства или предписаний компетентных органов, основанных на действующем законодательстве.
Традиционные обязательства возникают в результате устоявшейся практической деятельности компании, публикуемой ею политики или конкретного заявления, которые создают действительные ожидания другими сторонами выполнения соответствующих обязательств. Правовые обязательства могут быть как точно известными, так и оцениваемыми. Традиционные обязательства чаще всего бывают оценочными.
Резервы представляют собой обязательства с неопределенными временем и суммой возмещения. В таком понимании резервы представляются достаточно условными величинами, ведь существует неясность срока погашения и суммы погашения зарезервированного обязательства. Резервы являются ярко выраженными оцениваемыми обязательствами, которые необходимо четко отделить от кредиторской задолженности и других точных обязательств.
Условия начисления резервов как оцениваемых обязательств сводятся к трем: наличие правового или традиционного обязательства, вероятное выбытие экономически выгодных ресурсов для его погашения, достаточно надежная оценка суммы обязательства (см. схему).
Наличие текущего обязательства связано с характеристикой обязывающего события.
Наличие текущего обязательства связано с характеристикой обязывающего события.
Почти всегда очевидна связь обязывающего события с возникновением текущего обязательства. В редких случаях, например, когда недостаточно очевиден исход судебного дела, возможны сомнения в наличии текущего обязательства. Компания обязана изучить все имеющиеся свидетельства относительно признания данного обязательства:
  • если имеется очевидная вероятность того, что обязательство существует и соответствует критериям признания, компания начисляет резерв;
  • если имеется достаточно доказательств, позволяющих считать текущее обязательство несуществующим на отчетную дату, компания раскрывает условное обязательство в примечаниях к отчетности;
  • если текущего обязательства пока не существует и перспектива его возникновения весьма отдалена от отчетной даты, компания не начисляет резерв и не раскрывает условное обязательство.

Прошлое событие, ведущее к возникновению текущего обязательства, является обязывающим, если: погашение обязательства может быть принудительным на основе правовых актов, традиционное обязательство создает действительные ожидания в его выполнении у других сторон.
Прошлые события, на которых основаны обязательства, должны возникать независимо от будущих событий и будущих действий компании. В балансе могут признаваться только обязательства, существующие на отчетную дату. Любые намерения компании, принятые в одностороннем порядке, не признаются обязательствами и не требуют начисления резерва.
Обязательства всегда предполагают две стороны — одна платит, другая получает. Но не обязательно точно знать другую сторону в обязательстве. Оно может быть публичным, когда имеется некоторая совокупность субъектов, перед которыми существует данное обязательство. Это может быть группа покупателей продукции с гарантией. Но одностороннего принятия обязательств быть не может. Обязательство компании должно быть известно второй стороне и вызывать обоснованные ожидания выполнения. Например, решение компании взять на себя определенные обязательства еще не является свидетельством, позволяющим признать такое обязательство в отчетности. Необходимо публичное заявление или обсуждение сути обязательства другой стороной (покупателями, профсоюзами, муниципалитетом и т.п.).
Вероятное выбытие экономически выгодных ресурсов является обязательным условием для признания обязательства и начисления резерва. Когда не очевидно, что потребуются какие-либо ресурсы для погашения обязательства, резерв под такое обязательство не признается, но оно может быть раскрыто как условное обязательство.
Надежная оценка обязательства является непременным условием начисления резерва. В определении резерва сказано, что он создается с неопределенной суммой. Но без оценки невозможно признать какую-либо статью в отчетном бухгалтерском балансе. Резерв нельзя оценить точно, поэтому в МСБУ-37 установлено, что «сумма, признанная в качестве резерва, должна представлять собой наилучшую оценку затрат, необходимых для погашения текущего обязательства на отчетную дату». Наилучшая оценка — это сумма, которую компания должна бы уплатить для погашения обязательств на отчетную дату. Более точной является оценка индивидуальных обязательств. Другие оцениваются на основе статистических методов, «ожидаемой стоимости», описанных в стандарте.
Риски и неопределенности должны учитываться при наилучшей оценке резерва. Обычно риск возникает в результате неоднозначного понимания оцениваемого обязательства. Его сумма изменчива, и это может сказаться на сумме оцениваемого обязательства. Сумма, как правило, завышается. Суждения в условиях неопределенности следует выносить весьма осторожно, с тем чтобы не завысить активы и не занизить обязательства или расходы. Стандарт подчеркивает, что наличие неопределенности и риска не может быть оправданием для создания излишних резервов или преднамеренного завышения обязательств.
Когда очевидно влияние изменения стоимости денег во времени, сумма резерва должна устанавливаться из дисконтированного значения затрат, которые ожидаются для погашения обязательства. Ставка дисконтирования определяется по рыночным оценкам с учетом рисков, характерных для данного обязательства. Но она не должна отражать риски, с учетом которых уже были скорректированы будущие потоки денежных средств.
При оценке резервов должны учитываться возможные будущие события, которые могут повлиять на размер суммы, необходимой для погашения обязательства. Например, ожидаемые изменения в технике и технологии, законодательных ограничениях и т.п. Если ожидается изменение технических характеристик для выполнения данного обязательства в будущем, есть квалифицированные экспертные суждения о том, что затраты ниже, чем теперь, сумму резерва надо начислять по этим сниженным затратам.
Ожидаемая прибыль от выбытия активов не должна учитываться при оценке резерва.
Возмещение расходов на погашение обязательств другими сторонами при оценке резервов проводится только тогда, когда безусловно известно, что оно будет получено. Сумма возмещения должна признаваться как отдельный актив, но не должна превышать суммы начисленного резерва. В отчетности о прибылях и убытках суммы расходов и возмещений могут быть показаны в свернутом виде (одной суммой). Если компания отвечает по обязательствам независимо от их возмещения третьей стороной, резерв признается во всех случаях, а актив по ожидаемому возмещению только тогда, когда доподлинно известно, что возмещение будет получено. Наоборот, если компания не отвечает по обязательствам, которые не сможет оплатить третья сторона, такие обязательства для данной компании не существуют и по ним не надо начислять никаких резервов.
Пересмотр и использование резервов. Стандарт предусматривает, что на счете резерва закрываются только те расходы, для покрытия которых он создавался. Использование начисленных резервов не по назначению не допускается.
На каждую отчетную дату необходимо его пересматривать и при необходимости корректировать для отражения наилучшей оценки на данный момент (на отчетную дату). При пересмотре может выясниться, что погашение обязательств более не требует расхода экономических ресурсов. Это означает, что резерв следует восстановить, то есть закрыть его и признать сумму соответствующих доходов.
Конкретные случаи признания и оценки резервов. Стандарт описывает порядок признания резервов для обременительных контрактов, будущих операционных убытков и реструктуризации компании.
Обременительные контракты могут называться так в тех случаях, когда расходы на выполнение контракта, которых нельзя избежать ни при каких обстоятельствах, превышают экономические выгоды от его выполнения. Текущие обязательства по таким контрактам признаются и оцениваются в качестве резервов.
Будущие операционные убытки, ожидаемые компанией, предполагают обесценение отдельных активов компании. К ним применяются положения стандарта об учете обесценения имущества, что исключает необходимость признавать резервы по данным ожиданиям.
Реструктуризация компании является спланированным и контролируемым процессом: по прекращению (продаже) некоторого направления деятельности; закрытию или перемещению в другой регион хозяйственного подразделения; изменению структуры управления или переориентации характера и направленности деятельности компании. Очевидно, что реструктуризация может вызвать определенные затраты и обязательства перед персоналом и третьими сторонами и необходимость признания и оценки соответствующего резерва. Резерв признается, если обязательство возникло в результате реструктуризации и не связано с текущей или будущей деятельностью компании. Например, затраты на переподготовку или передислокацию работающего персонала, сбытовые операции и инвестиции в новые системы распределения не являются обязательствами по реструктуризации на отчетную дату, а относятся к будущим операциям по хозяйственной деятельности.
Обязательство, связанное с реструктуризацией компании и требующее признания соответствующего резерва, возникает, если компания: а) имеет подробный план реструктуризации;
б)              создала действительные ожидания выполнения определенных обязательств среди тех, кого данная реструктуризация непосредственно касается.
Если принятое решение о реструктуризации публично не объявлено и затрагиваемые ею лица не оповещены об этом иным образом, не знают и не надеются на какие-либо обещания компании по выполнению своих обязательств, резерв по реструктуризации не признается. Если о планах реструктуризации объявлено после отчетной даты, резерв по реструктуризации на отчетную дату не создается, а информация раскрывается в порядке, предусмотренном для событий, происшедших после отчетной даты (см. главу 12).
Публичное объявление о продаже части своей деятельности не влечет возникновения обязательств до заключения контракта о продаже, имеющего обязательную силу. Следовательно, соответствующего резерва на невозникшее обязательство создавать не следует.
<< | >>
Источник: Палий В.Ф.. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебник. — 3-е изд., испр. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2007— 512 с.. 2007

Еще по теме резервы и обязательства:

  1. 2.2.5 ОБЯЗАТЕЛЬНЫЕ РЕЗЕРВЫ КРЕДИТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ, ДЕПОНИРУЕМЫЕ В БАНКЕ РОССИИ
  2. 2.1. Анализ движения оборотных средств и финансовых обязательств и платежеспособность фирмы
  3. Раскрытие условных обязательств.
  4. Учет текущих обязательств
  5. Раздел IV. Долгосрочные обязательства
  6. Международный стандарт финансовой отчетности № 37 "Резервы, условные обязательства и условные активы" введен в действие с 1 июля 1999 г.
  7. § 3.5. Обязательные резервы
  8. § 2.3. Функции обязательных резервов
  9. резервы и обязательства
  10. раскрытие информации о резервах и условных активах
  11. финансовые инструменты, финансовые Активы и финансовые обязательства
  12. § 7. РЕЗЕРВЫ БАНКОВСКОЙ СИСТЕМЫ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
  13. 11.7. Оценка степени финансового состояния организации на основегруппировки активов и обязательств