<<
>>

Глава 1. Общие требования к представлению финансовой отчетности


Основные аспекты требований к финансовой отчетности
  • Справочная информация
  • Цель финансовой отчетности
  • Состав финансовой отчетности
  • Определения
  • Общие подходы к формированию финансовой отчетности

Справочная информация
Стандарты и интерпретации, регулирующие вопросы представления финансовой отчетности:
МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности";
МСФО (IAS) 7 "Отчет о движении денежных средств";
МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, ошибки и изменения в бухгалтерских расчетах";
МСФО (IAS) 21 "Влияние изменений валютных курсов";
МСФО (IAS) 29 "Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции";
МСФО (IAS) 31 "Промежуточная финансовая отчетность".
Основные вопросы представления финансовой отчетности регулируются МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности", который был изменен в рамках проекта по улучшению действующих МСФО (Improvements) в декабре 2003 г. Измененная редакция МСФО (IAS) 1 вступает в силу для годовых отчетных периодов, начинающихся 1 января 2005 г. или после этой даты. Раннее применение этого стандарта приветствуется, однако такой факт должен быть раскрыт в примечаниях к финансовой отчетности.
Целью данного стандарта является формирование требований к основам представления финансовой отчетности общего назначения, т.е. составляемой для широкого круга пользователей, и обеспечение сравнимости финансовой отчетности во времени и с отчетностью других предприятий. Для достижения этой цели стандарт устанавливает общие требования по представлению финансовой отчетности и содержит руководства по структуре отчетов и их минимальному содержанию. Вопросы признания, оценки и раскрытия специфических операций и статей регламентируются другими стандартами и интерпретациями.
Стандарт применяется к любой финансовой отчетности общего назначения, которая составляется и представляется в соответствии с МСФО.
В указанном стандарте рассматриваются следующие вопросы:
  • Цель финансовой отчетности (purpose of financial statements).
  • Состав финансовой отчетности (components of financial statements).
  • Определения (definitions).
  • Общие подходы к формированию финансовой отчетности (overall considerations).
  • Требования по структуре и содержанию финансовой отчетности (structure and content).

Примечание. Изменения по сравнению с МСФО 1 в редакции 1997 г.
МСФО (IAS) 1 в редакции 2003 г. претерпел структурные изменения:
  • требования по выбору и применению учетной политики перенесены в MCФO (IAS) 8;
  • требования по представлению доходов и расходов периода и чистой прибыли перенесены из МСФО (IAS) 8 в настоящий стандарт.

В целом требования стандарта могут быть разделены на два больших информационных блока:
  • общие требования к представлению финансовой отчетности;
  • требования по структуре и содержанию финансовой отчетности.

Вопросы, рассматриваемые в каждом из этих блоков, представлены на рис. 1.1.
В данном разделе дается определение финансовой отчетности и цели ее составления.
Финансовая отчетность - структурированное представление информации о финансовом положении (состоянии) и финансовых результатах деятельности предприятия.
Цель финансовой отчетности - обеспечение полезной информацией о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств предприятия широкого круга пользователей для принятия ими экономических решений.


Рисунок 1.1. Вопросы, рассматриваемые в МСФО (IAS) 1
МСФО (IAS) 1

\ /
              I
Общие требования к представлению финансовой отчетности:
  • цель финансовой отчетности;
  • состав финансовой отчетности;
  • определения;
  • общие подходы к формированию финансовой отчетности

\ /
              I
Требования по структуре и содержанию финансовой отчетности:
  • идентификация финансовой отчетности;
  • отчетный период;
  • требования по содержанию баланса;
  • требования по содержанию отчета о прибылях и убытках;
  • требования по содержанию отчета о движении денежных средств;
  • требования по содержанию отчета об изменениях в собственном капитале;
  • требования по содержанию примечаний


Цель финансовой отчетности
Примечание. Замечание в отношении терминов
Термины "финансовая отчетность" (financial statements) и "финансовая отчетность общего назначения" (general purpose financial statements) по тексту всего стандарта используются взаимозаменяемо.
Под финансовой отчетностью понимается финансовая отчетность в узком смысле (financial statements): набор финансовых отчетов и примечаний к ним. Данное понятие отличается от финансовой отчетности в широком смысле (financial reporting), которое подразумевает всю информацию, представляемую внешним пользователям. Финансовая отчетность в широком смысле, помимо финансовых отчетов и примечаний к ним (т.е. финансовой отчетности в узком смысле), включает любую другую дополнительную информацию, например письмо совета директоров компании к акционерам, прогнозы развития на будущее и т.д. Данная дополнительная информация не подлежит аудиту и не регламентируется стандартами. Финансовую отчетность в широком смысле также называют публичной отчетностью.
Финансовая отчетность также отражает результаты деятельности менеджеров по управлению доверенными им ресурсами.
Для того чтобы удовлетворять вышеназванной цели, финансовая отчетность обеспечивает информацию об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах предприятия, изменениях в собственном капитале предприятия и его денежных потоках.
Такая информация помогает пользователям финансовой отчетности в прогнозировании будущих потоков денежных средств предприятия, в частности их времени и определенности.
Состав финансовой отчетности
В соответствии с требованиями стандарта (МСФО 1.8) полный набор финансовой отчетности включает:
  • баланс (balance sheet);
  • отчет о прибылях и убытках (income statement/profit and loss statement);
  • отчет об изменениях в собственном капитале (statement of changes in equity), показывающий либо все изменения в собственном капитале, либо изменения в собственном капитале, отличные от операций с собственниками;
  • отчет о движении денежных средств (cash flow statement);
  • примечания, включающие изложение значительной учетной политики, и другие объясняющие примечания (notes, comprising a summary of significant accounting policies and other explanatory notes).

Кроме финансовой отчетности многие предприятия на добровольной основе представляют дополнительную информацию, например различные обзоры менеджеров, экологические обзоры и др. Данная информация не является частью финансовой отчетности и не регламентируется МСФО.
Определения
В стандарте даются следующие определения используемых терминов (МСФО 1.11):
Неосуществимый (impracticable) - применение требования является неосуществимым, если предприятие не может его применить после того, как оно предприняло все разумные усилия по его применению.
Существенный (material) - пропуск или неправильное представление статей являются существенными, если они могут отдельно или в совокупности влиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе финансовой отчетности. Существенность зависит от размера и сущности пропуска или неправильного представления в контексте окружающих обстоятельств. Размер и сущность статьи, или комбинация того и другого, могут являться определяющим фактором.
Примечания (notes) - содержат дополнительную информацию к той, которая представлена в балансе, отчете о прибылях и убытках, отчете об изменении собственного капитала и отчете о движении денежных средств. Примечания содержат повествовательное описание или детализацию статей данных отчетов и информацию о статьях, не удовлетворяющих критерию признания в данных отчетах.
Международные стандарты финансовой отчетности - МСФО (International Financial Reporting Standards - IFRS) - стандарты и интерпретации, одобренные Советом по международным стандартам (International Accounting Standards Board - IASB), которые включают:
  • международные стандарты учета (International Accounting Standards - IAS) [в тексте настоящего издания обозначаются как МСФО (IAS)];
  • международные стандарты финансовой отчетности (International Financial Reporting Standards - IFRS) [в тексте настоящего издания обозначаются как МСФО (IFRS)];
  • интерпретации (Interpretations - IFRIC, SIC).

Примечание. Изменения по сравнению с МСФО 1 в редакции 1997 г.
Данные определения не были представлены в предыдущей редакции.
Общие подходы к формированию финансовой отчетности
Среди общих подходов к формированию финансовой отчетности, рассматриваемых в МСФО (IAS) 1, можно выделить следующие:
  • справедливое представление и соответствие МСФО (fair presentation and compliance with IFRSs);
  • принцип продолжающейся деятельности (going concern), также называемый "допущение о непрерывности деятельности";
  • принцип начисления в учете (accrual basis of accounting);
  • последовательность представления (consistency of presentation);
  • существенность и агрегирование (materiality and aggregation);
  • взаимозачет (offsetting);
  • сравнительная информация (comparative information).

Примечание. Замечание
Некоторые из данных подходов являются принципами, напрямую перенесенными из Концепции МСФО, - базовые предположения: принцип начисления и принцип продолжающейся деятельности. В других дается прямая ссылка на требования Концепции подготовки и составления финансовой отчетности (Framework).
Справедливое представление и соответствие МСФО (fair presentation and compliance with IFRSs)
Согласно МСФО (IAS) 1 финансовая отчетность должна справедливо представлять финансовое положение (состояние), финансовые результаты и денежные потоки предприятия. Справедливое представление требует достоверного (faithful) представления результатов операций, событий и условий в соответствии с определениями и критерием признания активов, обязательств, доходов и расходов, установленных в Концепции подготовки и составления финансовой отчетности (далее - Концепция МСФО). Предполагается, что применение международных стандартов, вместе с дополнительным раскрытием информации, обеспечивает достижение справедливого представления (МСФО 1.13).
В примечаниях однозначно должно указываться, что отчетность составлена в соответствии с МСФО. Финансовая отчетность не может считаться составленной в соответствии с МСФО, если она не соответствует всем требованиям МСФО (МСФО 1.14).
Таким образом, считается, что практически во всех обстоятельствах справедливое представление достигается использованием МСФО. Это обусловливается тем, что цель каждого из МСФО состоит в достижении справедливого отражения в отчетности активов, обязательств, статей собственного капитала, доходов и расходов предприятия. Для достижения справедливого представления предприятие должно выбирать учетную политику в соответствии с МСФО (IAS) 8, представлять информацию так, чтобы обеспечить ее уместность, надежность, сравнимость и понятность, обеспечивать раскрытие дополнительной (к требуемой стандартами) информации, если это необходимо.
Несоответствие учетной политики требованиям МСФО не оправдывается ни раскрытием учетной политики в примечаниях, ни дополнительными раскрытиями.
В исключительно редких обстоятельствах выполнение требований стандартов, по заключению менеджеров, будет вводить в заблуждение пользователей отчетности и противоречить цели финансовой отчетности, установленной в Концепции МСФО. Тогда действия предприятия зависят от того, насколько допустимо отступление от требований МСФО исходя из требований органов, регулирующих его деятельность:
  1. если значимые регулирующие документы требуют или не запрещают такое отступление, предприятие должно отступить от требований стандартов и раскрыть в отчетности следующую информацию (МСФо 1.17 - 18):
  • что руководство предприятия пришло к заключению, что финансовая отчетность справедливо представляет финансовое положение, финансовые результаты и денежные потоки;
  • что финансовая отчетность соответствует всем применяемым стандартам и интерпретациям, за исключением отступления от конкретного требования для достижения справедливого представления;
  • название стандарта или интерпретации, требования которых не соблюдаются; сущность отступления, включая описание подхода, требуемого стандартом или интерпретацией, причины, по которой данный подход вводит в заблуждение в данных обстоятельствах и приводит к противоречию с целью финансовой отчетности, установленной в Концепции МСФО, и одобренный предприятием подход;
  • для каждого из представленных периодов финансовое влияние отступления на каждую статью финансовой отчетности, затронутую данным отступлением;
  1. если значимые регулирующие документы запрещают такое отступление, предприятие должно в максимально возможной степени снизить негативный эффект от применения требований стандартов, в результате которого пользователи отчетности будут введены в заблуждение, с помощью раскрытия следующей информации (МСФО 1.21):
  • название стандарта или интерпретации, представляющих собой проблему, сущность их требований и причину, по которой руководство предприятия считает, что выполнение данных требований вводит в заблуждение в настоящих обстоятельствах до такой степени, что противоречит цели финансовой отчетности, установленной в Концепции МСФО;
  • для каждого из представленных периодов корректировки для каждой статьи финансовой отчетности, которые по заключению менеджеров были бы необходимы для достижения справедливого представления.

Примечание. Изменения по сравнению с МСФО 1 в редакции 1997 г.
В новую редакцию МСФО 1 включено руководство по пониманию "справедливого представления" и подчеркнуто, что применение МСФО предполагает его достижение.
Также в новой редакции МСФО 1 определены случаи, когда выполнение требований стандартов и интерпретаций может вводить пользователей отчетности в заблуждение (когда противоречит цели финансовой отчетности, установленной в Концепции МСФО) и предписывается отступление от данных требований с определенным раскрытием информации, если значимые регулирующие документы разрешают такое отступление, и определенное раскрытие информации, если значимые регулирующие документы не разрешают такого отступления.
Принцип продолжающейся деятельности (going concern)
В отношении принципа продолжающейся деятельности требования МСФО (IAS) 1 сводятся к следующему (МСФО 1.23 - 24):
  • при подготовке финансовой отчетности менеджеры должны оценивать способность предприятия продолжать свою деятельность в качестве действующего предприятия;
  • финансовая отчетность должна быть подготовлена на основе принципа продолжающейся деятельности, за исключением случаев, когда у менеджеров есть либо намерение ликвидировать предприятие или прекратить торговые операции, либо необходимость осуществить такие действия;
  • в случае, когда менеджеры имеют информацию о существенных неопределенностях, связанных с событиями или условиями, которые могут привести к существенному сомнению в способности предприятия продолжать свою деятельность, эти неопределенности должны быть раскрыты;
  • если финансовая отчетность подготовлена не на основе принципа продолжающейся деятельности, данный факт должен быть раскрыт вместе с указанием основы подготовки отчетности и причины невыполнения принципа продолжающейся деятельности;
  • при оценке возможности продолжения деятельности менеджеры должны принимать во внимание всю доступную информацию о будущем, которое охватывает по крайней мере 12 месяцев.

Принцип начисления в учете (accrual basis of accounting)
Принцип начисления является базовым при подготовке финансовой отчетности (МСФО 1.25 - 26):
  • предприятие должно подготавливать финансовую отчетность, за исключением отчета о движении денежных средств, на основе принципа начисления, который состоит в признании операций и иных событий в том периоде, в котором они имели место, независимо оттого, когда поступили или были переданы денежные средства;
  • элементы финансовой отчетности признаются, когда они удовлетворяют определениям и критерию признания, представленным в Концепции МСФО.

Последовательность представления (consistency of presentation)
Стандарт требует последовательности представления информации в финансовой отчетности (МСФО 1.27):
  • представление и классификация статей в отчетности должны сохраняться из периода в период, за исключением случаев, когда:
  • очевидно, что, исходя из существенных изменений в сущности операций предприятия и обзора финансовой отчетности, другое представление или классификация будут в больше мере соответствовать достоверному представлению информации о предприятии, учитывая критерии выбора и применения учетной политики (IAS 8);
  • стандарт или интерпретация требуют другого представления;
  • при изменении представления и классификации статей сравнительная информация также должна быть представлена в измененном формате.

Примечание. Замечание
В МСФО (IAS) 1 речь идет только о последовательности представления информации. Последовательность применения учетной политики регламентируется МСФО (IAS) 8.
Существенность и агрегирование (materiality and aggregation)
МСФО не предписывают единого формата отчетности, однако содержат руководство по выбору такого формата. При представлении информации в отчетности должно соблюдаться следующее требование (МСФО 1.29):
  • каждый существенный класс аналогичных статей должен быть представлен в финансовой отчетности отдельно;
  • различные по сущности или функциям статьи должны представляться отдельно, за исключением случаев, когда они несущественны.

Взаимозачет (offsetting)
Поскольку для пользователей является принципиальной информация обо всех существенных активах, обязательствах, доходах и расходах предприятия, стандарт определяет следующий подход к их взаимозачету (МСФО 1.32 - 33):
  • активы и обязательства, доходы и расходы не должны взаимозачитываться, за исключением случаев, когда это требуется или разрешается стандартом или интерпретацией;
  • оценка активов за вычетом корректирующих статей (например, дебиторская задолженность за вычетом резерва по сомнительным долгам) не является взаимозачетом.

Например, МСФО (IAS) 32 (МСФО 32.42) разрешает взаимозачет финансовых активов и финансовых обязательств только в том случае, когда выполняются оба условия: наличие юридического права взаимозачета и наличие намерения рассчитаться на чистой (сальдированной) основе.
Сравнительная информация (comparative information)
В МСФО (IAS) 1 представлены достаточно детальные руководства по представлению сравнительной информации:
  • за исключением случаев, когда стандарт или интерпретация разрешают или требуют этого, сравнительная информация за предыдущий период должна быть раскрыта в отношении всех величин, отраженных в финансовой отчетности; сравнительная информация также должна включаться в описательную информацию, когда это уместно для понимания финансовой отчетности текущего периода (МСФО 1.36);
  • когда представление и классификация статей в финансовой отчетности изменяются, сравнительная информация также должна быть переклассифицирована, за исключением случаев, когда переклассификация неосуществима; когда сравнительная информация переклассифицируется, предприятие должно раскрывать:

сущность переклассификации;
величины каждой из переклассифицируемых статей;
причины переклассификации;
  • при неосуществимости переклассификации сравнительной информации предприятие должно раскрывать причины отсутствия переклассификации и сущность корректировок, которые должны были бы быть сделаны, если бы величины переклассифицировались.

Примечание. Практическое замечание
Данное требование означает, что согласно МСФО финансовая отчетность должна представляться как минимум за два периода: отчетный и предшествующий отчетному. Раскрытие информации о имевшей место переклассификации статей в сравнительной информации необходимо для того, чтобы пользователи отчетности понимали содержание различий в статьях и цифрах в отчетности за последний период и за предшествующие периоды.
<< | >>
Источник: Л.В.Горбатова. МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ, 2006. 2006

Еще по теме Глава 1. Общие требования к представлению финансовой отчетности:

  1. Сводная финансовая отчетность
  2. Глава I. Общие положения
  3. § 4. Аудиторский финансовый контроль
  4. Представление данных об акциях
  5. Глава 2 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
  6. ЧАСТЬ 1. ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
  7. Глава 1. Общие требования к представлению финансовой отчетности
  8. Глава 2. Требования по структуре и содержанию финансовой отчетности
  9. Глава 7. Основные средства
  10. Глава 9. Нематериальные активы