Задать вопрос юристу

общие правила составления консолидированной отчетности


Балансы и отчеты о финансовых результатах объединяются постатейно и построчно посредством суммирования показателей в аналогичных статьях с данными об имуществе, обязательствах, акционерном капитале; доходах, расходах, прибылях и убытках.
В российской практике постатейное суммирование показателей осуществляется без осложнений, так как применяемые формы отчетности большинства организаций имеют построчную стандартизацию. Показатели каждой строки отчета строго регламентируются и легко идентифицируются по их содержанию. Давать дополнительные консолидационные бухгалтерские проводки на счетах не требуется. В них нет нужды.
При постатейном суммировании отчетов материнского и дочернего общества следует исключить дублирование по следующим статьям, представленным на схеме.
  1. Расчетные операции, проведенные между материнскими и дочерними обществами. Взаимно погашается в консолидированном балансе сальдо по счету взаимных расчетов с дочерними и материнскими обществами. Расчеты по дебиторской и кредиторской задолженности по всем счетам отражаются только по сальдо, относящемуся к другим компаниям и организациям. Суммы расчетов между консолидированными обществами элиминируются и в консолидированной отчетности не показываются.

Расчеты по дивидендам, выплаченным дочерними обществами материнским, должны быть элиминированы в консолидированной отчетности. Следует исключить показатели выплаты дивиденда в дочернем обществе и получения дивиденда и его зачисления в доходы материнского общества. Плюс и минус одинаковой суммы приводят к нулевому результату.
  1. Операции по инвестициям в дочерние общества. Исключаются балансовая стоимость инвестиций материнского общества в каждое дочернее общество и доля материнского общества в акционерном капитале каждого дочернего общества. Следует исключать также инвестиции одних дочерних компаний данной сферы консолидации в другие. Затраты в инвестиции чаще всего превышают соответствующую долю инвестора в акционерном капитале. Разница, которая возникает, элиминируется за счет уменьшения нераспределенной прибыли, если ее недостает — дополнительного капитала дочернего общества. Акции дочернего общества, приобретаемые по ценам фондового рынка, превышающим их балансовую стоимость в дочернем обществе, можно корректировать по стоимости при первой консолидации за счет переоценки имущества по рыночным ценам и введения в баланс показателя стоимости деловой репутации на недостающую разницу в стоимости. Об этом методе было сказано выше.
  2. Операции по доходам, расходам и прибыли от реализации между консолидированными обществами. Исключаются внутригрупповые операции и сальдо по выручке от реализации, соответствующим расходам и прибыли с тем, чтобы в консолидированной отчетности не завышались объемы операций с внешними организациями и их финансовые результаты. Получение данных для элиминирования названных показателей заставляет вести учет операций по продажам, осуществляемым между обществами единой сферы консолидации. Учет продаж и их финансовых результатов по операциям между компаниями, входящими в консолидированную группу, необходимо вести отдельно от других операций по продажам.
  3. Нереализованные прибыли и убытки от операций между консолидированными обществами. Исключаются финансовые результаты по внутригрупповым операциям, полностью завершенным в одних обществах, включаемых в консолидируемую отчетность, и незаконченным либо не полностью законченным — в других. Например, общество Д реализовало своему материнскому обществу М полуфабрикаты на 16 млн долл. и получило от этой операции 3,2 млн долл. прибыли, которую оно отразило в своей бухгалтерской отчетности. К концу отчетного периода в обществе М успели переработать и реализовать на сторону, за пределы сферы консолидации полуфабрикатов Д только на 12 млн долл. Следовательно, в консолидированную отчетность нельзя включать все 3,2 млн долл. прибыли Д. Ее следует уменьшить на одну четверть: 3,2 : 4 = 0,8 млн долл., одновременно уменьшив на эту величину стоимость производственных запасов в обществе М.

Необходимость в элиминировании показателей консолидируемых отчетов может также возникнуть из-за:
  • различия сроков проведения операций. Эти различия возникают в одних отчетных периодах, прекращаются в других;
  • различных сроков окончания отчетного года;
  • отсутствия единой учетной политики на разных предприятиях сферы консолидации.

Консолидированная отчетность материнского и дочернего обществ. Обобщение двух финансовых отчетов юридических лиц, самостоятельных в правовом отношении компаний представляется простейшим вариантом консолидированной отчетности.
Пример. Консолидированная отчетность составляется материнским обществом М с включением в нее отчетности дочернего общества Д. Уставный капитал общества М состоит из 80 тыс. обыкновенных акций номинальной стоимостью 5 тыс. руб. Уставный капитал общества Д состоит из 90 тыс. обыкновенных акций по 2 тыс. руб. каждая. Общество М приобрело 50 тыс. обыкновенных акций Д за 124,7 млн руб.
В сокращенном виде приводим баланс и отчет о финансовых результатах и составленные на их основе консолидированные отчеты (в млн руб).
Консолидированная отчетность составлена путем построчного сложения показателей отчетов М и Д с учетом элиминирования некоторых из них. Показатели по строкам 16, 19, 22 в консолидированном отчете о прибылях и убытках получены путем вычислений в увязке с другими показателями.
Элиминирование. Исключено влияние на показатели консолидированной отчетности взаимных расчетов материнского и дочернего обществ. Сальдо расчетов 27,5 млн руб. по строкам 6,12.
Исключено влияние инвестиций в дочернее общество по строке 2.
Исключается из уставного капитала общества Д 50 тыс. обыкновенных акций по 2 тыс. руб. (100 млн руб.), купленных компанией М (строка 8).

Обще
ство
М

Обще
ство
Д

Элиминирование
Консо-
Показатели
баланса

стр.

стр.
Де
бет

стр.
Кре
дит
лиди-
рован-
ный
отчет

АКТИВ
Основные средства 1 488,3 245,3 733,6
Инвестиции в ценные бумаги общества Д 2 124,7 - 8,9 124,7 -
Запасы 3 336,0 159,2 10 1,5 493,7
Дебиторы 6 110,5 55,8 12 27,5 138,8
в том числе расчеты с дочерними обществами 6,1 27,5 - 12,1 27,5 -
Денежные средства 7 55,8 18,4 74,2
Всего активов 1115,3 478,7 1440,3

ПАССИВ
Уставный капитал 8 400,0 180,0 2 100,0 480,0
в том числе «Интересы меньшинства» 8,1 80,0
Добавочный
капитал
9 150,0 61,0 2 24,7 186,3
Нераспределенная
прибыль
10 201,9 50,2 10,3 11,1 + 1,5 10 11,1 250,6
Долгосрочные
займы
11 175,0 125,0 300,0
Кредиторы 12 188,4 62,5 6 27,5 223,4
в том числе расчеты с материн- ским обществом 12,1 - 27,5 6,1 27,5 -
Всего пассивов 1115,3 478,7 1440,3

Отчет о прибылях и убытках

Показатели


стр.

Обще
ство
М

Обще
ство
Д

Элиминирование

Консо-
лиди-
рован-
ный

стр.
Де
бет

стр.
Кре
дит
1 2 3 4 5 6 7 8 9
Выручка 13 1314,5 508,2 16 1,5 1821,2
Налоги и акцизы 14 265,2 106,4 371,6
Себестоимость 15 816,4 309,8 1126,2
Прибыль от реализации 16 232,9 92,0 13 1,5 323,4

1 2 3 4 5 6 7 8 9
Внереализационная
прибыль
17 14,9 12,5 23 11,1 16,3
Внереализационный убыток 18 28,1 7,3 35,4
Валовая балансовая прибыль 19 219,7 97,2 12,6 304,3
Налог на прибыль 20 103,4 56,9 160,3
Чистая прибыль 22 116,3 40,3 12,6 144,0
Дивиденд 23 40,0 20,0 17 11,1 48,9

Исключается из добавочного капитала общества Д 24,7 млн руб. (строка 9), так как 50 тыс. обыкновенных акций были приобретены за 124,7 млн руб.: 124,7 - 100 = 24,7, с премией в 24,7 млн руб., которые исключаются из добавочного капитала.
Общество Д выплатило в качестве дивиденда 20 млн руб., из которых 55,5% выплачено материнскому обществу. Сумма полученного дивиденда — 11,1 млн руб. — в обществе М зачислена во внереализационные доходы. Эта сумма исключается по строке 17. По строке 10 на 111 млн руб. уменьшается нераспределенная прибыль М и на эту же сумму увеличивается нераспределенная прибыль Д.
Прибыль общества М завышена на 1,5 млн руб. за счет нереализованной прибыли, оставшейся в производственных запасах. На эту сумму элиминируются показатели 3, 10,13,16.
Возможны и другие варианты элиминирования. В нашем случае в ходе элиминирования уменьшались показатели актива и одновременно уменьшались показатели пассива. Если изменения происходят только в активе или только в пассиве баланса, то один из показателей уменьшается, а другой увеличивается.
В консолидированном балансе при полном зачете уставного капитала общества Д должен остаться уставный капитал материнского общества в размере 400 млн руб. В нашем примере консолидированный уставный капитал равен 480 млн руб. Это означает, что необходимо выделить из этого показателя «Интересы меньшинства» в 80 млн руб. Из 90 тыс. акций общества Д у меньшинства акционеров осталось 40 тыс. акций номинальной стоимостью по 2 тыс. руб., что и составляет 80 млн руб.
У меньшинства акционеров осталась доля инвестиции в АО Д, равная 44,5% (40 000 : 90 000). Поэтому доля меньшинства в чистой прибыли АО Д составляет: 40,3 х 0,445 = 17,9 млн руб., а сумма дивидендов, начисленная меньшинству: 20 - 11,1 = 8,9 млн руб.
Дополнительные раскрытия в консолидированной финансовой отчетности. Необходимо приводить перечень существующих дочерних обществ с указанием доли участия или процента принадлежащих материнскому обществу голосующих акций, а также раскрывать причины, по которым консолидированная отчетность не представлялась с указанием методов отражения имеющихся дочерних обществ в финансовой отчетности материнского.
Если при составлении консолидированной финансовой отчетности в нее включались отчеты, составленные на основе неодинаковой учетной политики, этот факт необходимо раскрывать и показывать удельный вес статей финансовой отчетности, к которым применялась различная учетная политика.
В консолидированной финансовой отчетности необходимо также раскрывать:
  • характер отношений между материнской и дочерними компаниями, если материнская не обладает более чем половиной голосующих акций дочерней компании;
  • названия компании, в которых материнская имеет более половины голосующих акций, но данные компании не признаны в качестве дочерних из-за отсутствия существующего контроля над ними;
  • влияние на финансовое положение материнской компании на отчетную дату и результаты финансовой деятельности за отчетный период операции по приобретению и отчуждению дочерних компаний.
<< | >>
Источник: Палий В.Ф.. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебник. — 3-е изд., испр. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2007— 512 с.. 2007

Еще по теме общие правила составления консолидированной отчетности:

  1. 13.2. Общие положения
  2. Нормативное обеспечение
  3. 1.19. Понятие о GAAP, международных стандартах финансовой отчетности и директивах ЕС
  4. Руководство по изучению дисциплины
  5. 5.2. НЕОБХОДИМОСТЬ СОЗДАНИЯ МЕЖДУНАРОДНОЙ СИСТЕМЫ УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ
  6. 3. Правовое положение кредитных организаций 3.1. Коммерческие банки
  7. ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ И РЫНОК
  8. консолидированная финансовая отчетность
  9. общие правила составления консолидированной отчетности
  10. Глава 2. Требования по структуре и содержанию финансовой отчетности
  11. Глава 15. Подготовка консолидированной отчетности