Базовые понятия

Знания, организованные в учебный предмет, дают очень многое компетентному человеку, превращая его действия в эффективные.

Питер Ф. Друкер

Каждое предприятие можно рассматривать как организацию, преобразующую по­ток поступающих ресурсов в продукцию, при этом предприятие стремится обе­спечить результату своей деятельности наибольшую потребительскую ценность.

Бухгалтерско-экономический учет характеризует отношения предприятия с окру­жающей средой через входящие и выходящие потоки ресурсов и продукции. Его задачей является регистрация всех потоков ресурсов во времени и пространстве. Эта информация используется для подготовки сводок внешним организациям, контроля за деятельностью подразделения и подготовки управленческих решений. Интегрирующим документом бухгалтерско-экономического учета оказывается баланс предприятия, позволяющий в сжатой форме сопоставить «вход» и «вы­ход» деятельности предприятия. Составляется баланс по итогам года и образует основу для планирования показателей следующего финансового года.

В общей совокупности счетов, по которым ведется учет, выделяются специа­лизированные и особые счета. К первым относятся счета издержек, основных средств, заработной платы, прибыли и убытков, ко вторым — счета ликвидности, рентабельности, производительности и т. п.

Основными разделами баланса являются актив и пассив. Актив — стоимость имущества и долговых прав, которыми располагает и которые контролирует пред­приятие. Наиболее общие виды активов: наличность (наличные деньги, чеки, цен­ные бумаги и т. п.), дебиторская задолженность, товарные запасы, авансовые пла­тежи, оборудование, недвижимость (земельные участки, здания и т. п.). Активы делятся на текущие и постоянные. Первые могут быть оперативно преобразованы в наличность. Постоянные активы требуют более года для преобразования в на­личность.

Пассив — обязательства предприятия, погашение которых приведет к умень­шению стоимости имущества или поступающих доходов (рис. 1.3). К пассивам относятся: кредиторская задолженность, заемные средства, текущая задолженность, задолженность по обязательствам, задолженность по залогу. Так же как и активы, пассивы разделяют на текущие и долгосрочные. Текущие должны быть выплаче­ны оперативно, долгосрочные — за значительный период времени.

Рис. 1.3. Структура баланса

Собственность владельца — это принадлежащая владельцу доля активов фирмы, оставшаяся после уплаты всех долгов кредиторам. Элементами собственности владельца являются: оплаченный капитал (инвестиции, внесенные наличными, средства от продажи акций и т. п.), нераспределенная прибыль (прибыль, реинве­стируемая в бизнес и не выплачиваемая акционерам в виде дивидендов).

Собственные текущие активы — это величина текущих активов за вычетом краткосрочных обязательств.

Краткосрочные обязательства — задолженность предприятия, которая может быть погашена в течение года.

Долгосрочные обязательства — задолженность предприятия, которая должна быть погашена в течение периода, превышающего один год.

К статьям расходов относят капиталовложения и расходы, связанные с исполь­зованием и вложением внутренних фондов. Привлеченные средства включают эмиссию акций и облигаций, заемные средства, задолженности фирмам и госу­дарству. Статьи доходов формируются за счет прибыли и амортизации, налогов с прибыли, выплат дивидендов. Бухгалтерское уравнение гласит: «Активы фирмы равняются пассивам плюс собственность владельца».

Реальные финансовые отношения организации отражаются в текущем счете пассивов и активов. Это документ в отличие от баланса не показывает накопление средств и схему их распределения, но более явно отражает результаты хозяй­ственной деятельности. К текущим активам относят денежную наличность, вложения в государственные ценные бумаги, векселя и счета дебиторов с прави­тельством и частным сектором, запасы. Наиболее крупная статья среди текущих активов — дебиторская задолженность — оплата продукции со стороны других ор­ганизаций. Если по статьям текущих активов организация выступает как креди­тор, то по текущим обязательствам она является должником. В составе текущих обязательств выделяют векселя и счета с правительством и частным сектором, налоговую задолженность, чистый оборотный капитал.

Показатели текущего учета увязываются с фактическими значениями за пред­шествующий период и планово-сметными показателями.

Двойная запись — это стандартный метод записи финансовых операций, кото­рый лежит в основе бухгалтерии современного бизнеса. Изобретенная в 1494 г. Лу­кой Пачиоли (монахом-францисканцем), двойная запись гласит: «Каждая финан­совая операция влечет за собой запись в доход (актив) и запись в расход (пассив)».

С позиции бухгалтерско-экономического учета вход предприятия характери­зуется четырьмя специфическими терминами: «выплаты», «расход», «затраты», «издержки». Выплаты — разовый отток средств (наличных денег или отчислений с банковских счетов) предприятия.

пример 1.1. Первого марта 2009 г. куплен станок за 100 тыс. руб. Половина стоимо­сти станка оплачена сразу наличными, а остаток выплачен 1 марта 2010 г. В этом случае:

Затраты — показатель израсходованного количества ресурсов. Если поступив­шие ресурсы расходуются в этом же периоде, то затраты совпадают с расходом. Если ресурсы полностью или частично остаются для использования в следующем периоде, то затраты отличаются от расхода.

пример 1.2. Станок стоимостью 120 тыс. руб. планируется использовать в 2009, 2010 и 2011 гг. (36 месяцев). В этом случае:

Затраты возможны, если до этого или после (затраты в кредит) имеет место рас­ход. Различного рода пожертвования, потери от спекуляции называют нейтраль­ными затратами.

Издержки — это расход факторов производства и необходимые отчисления, обусловленные выпуском продукции. Их отличие от затрат связано с тем, что издержки относятся только непосредственно к выработке продукции, а затраты охватывают все израсходованные на предприятии ресурсы.

пример 1.3. Ущерб, нанесенный металлургическому предприятию вследствие перепродажи руды, входит в затраты, но не является издержками.

Издержки необходимы для сопоставления расхода ресурсов со стоимостью продукции, как показатель при сравнении вариантов технологии или выборе ва­риантов инвестиций, как ориентир при установлении цены продукции. Издержки используют при оценке управленческих решений на предприятии, поэтому их на­зывают внутрипроизводственными индикаторами.

В отличие от издержек затраты используются как показатель предприятия для внешней среды.

Ограниченность ресурсов практически всегда ставит предприятие перед про­блемой выбора ассортимента продукции. Выпустить больше продукции вида «А» можно только уменьшив выпуск продукции вида «В». Количество других продук­тов, от которого следует отказаться, чтобы получить плановое количество данного продукта, называют эквивалентными издержками. Их используют для построения кривых производственных возможностей, каждая точка которых показывает ко­личественное соотношение между взаимозаменяемыми продуктами в программе деятельности предприятия. Эквивалентные издержки подчинены закону роста: при переходе от продукта «А» к продукту «В» эквивалентные издержки с каждой очередной единицей «А» повышаются. Это определяется объективной невозмож­ностью полностью использовать ресурсы при замене ассортимента.

пример 1.4. Преподавателю необходимо покрасить дом. Допустим, что он спо­собен сделать это быстрее, чем профессиональный маляр. Должен ли преподава­тель отвлечься от своей работы и покрасить дом?

За час работы преподаватель получает 200 руб. Маляр просит 250 руб. Покрас­ка дома займет у преподавателя 30 часов, а маляр сделает ее за 20 часов. Эквива­лентные издержки преподавателя составят 6 тыс. руб., а оплата маляра составит 5 тыс. руб. Это позволяет определить выбор варианта решения.

Выход предприятия характеризуется терминами: «приход», «выручка», «доход», «объем продукции и услуг» (выработка). Приход — приток средств предприя­тию. Выручка — интегральная оценка потока реализованных товаров за период.

Выручка — показатель суммы проданных товаров или услуг. Доход — показатель суммы товаров, произведенных в одном периоде. Доход отличается от выручки, если продукция, произведенная в одном отчетном периоде, продается частич­но или полностью в другом периоде. Возможен доход только в случае наличия выручки. Выработка — это результат деятельности предприятия в соответствии с его целью. Доходы, вытекающие из его побочной деятельности, не относятся к выработке. Естественно, что производство продукции не обязательно должно приводить к выручке и доходам.

Различают производственный и нейтральный доход. В составе производствен­ного дохода, в свою очередь, выделяют выручку от продажи (поступления, доход с оборота), увеличение запасов полуфабрикатов и готовой продукции, изго­товленных на предприятии.

Если из общей суммы выручки и других видов доходов вычесть все затраты и капиталовложения, то получим чистую прибыль или чистый убыток.

Затраты и доход характеризуют общий результат деятельности предприятия. Они определяют счета прибыли и убытков предприятия. Доход минус затраты да­ет балансовую прибыль или балансовые убытки.

Издержки и выработка определяют результат производственного процесса и показывают его экономичность. Выработка минус издержки дает «успех» пред­приятия.

Стоимостные издержки — это платежи предприятия, которые необходимо про­извести, чтобы приобрести и сохранить нужное количество ресурсов. В их составе учитывают заработную плату, амортизацию, расходы по содержанию оборудова­ния, арендную плату, расходы по доставке сырья, налоги и др.

Прибыльность деятельности предприятия характеризуют соотношением при­были от производственной деятельности и выручки от реализации продукции. Этот показатель используют для сравнения различных предприятий или дея­тельности одного предприятия за различные временные отрезки. Изменение при­быльности может произойти из-за множества различных факторов. Дополняют показатель прибыльности показателем эксплуатационных расходов, который с пер­вым составляет в сумме 100%.

Рентабельностью деятельности предприятия называют соотношение чистой прибыли и выручки от реализации продукции.

Уставный фонд предприятия — это предел материальной ответственности пред­приятия в случае своего банкротства. Занижение уставного фонда делает пред­приятие малопривлекательным для сотрудничества, завышение — свидетель­ствует о чрезмерном связывании средств. Сумма уставного фонда резервируется в банке на счете предприятия.

Оборотный капитал предприятия включает денежные средства и активы, ко­торые при нормальном функционировании превращаются в денежные средства в ближайшем будущем. Оборотный капитал состоит из денежных средств, ценных бумаг и запасов.

В составе денежных средств выделяют деньги в кассе, средства на депозитном счете в банке, векселя. Краткосрочным инвестированием являются ценные бума­ги компаний и государства, которые приобретены предприятием за счет излишка или временно свободных средств. Денежный капитал, вложенный в ценные бума­

ги, может потребоваться, поэтому они должны быть легко реализуемыми на рын­ке финансов. Учет ценных бумаг предприятие ведет по номинальной стоимости, но одновременно контролирует и их рыночную цену.

Деятельность предприятия не обходится без задолженности со стороны поку- пателей-дебиторов. Она возникает при отгрузке продукции и ожидании оплаты за нее. В реальной хозяйственной деятельности в составе дебиторской задолжен­ности приходится выделять безнадежные долги, которые возникают в силу раз­личных объективных и субъективных причин.

Товарно-материальные запасы имеются во всех предприятиях. Они объединя­ют сырье на входных складах предприятия, полуфабрикаты на промежуточных складах и готовую продукцию, выпущенную, но не отгруженную. Оценивается стоимость запасов обычно по себестоимости.

Размер товарно-материальных запасов оказывает существенное влияние на по­казатели деятельности. При повышении размера запасов при прочих равных усло­виях экономические показатели деятельности предприятия ухудшаются. В связи с этим ряд показателей, контролируемых по итогам деятельности, предназначен для учета размера имеющихся запасов. Оборачиваемость товарных запасов харак­теризуют отношением годовой стоимости реализованной продукции и среднего размера запасов. Другим показателем является доля запасов по отношению к обо­ротному капиталу.

Часть активов, которые могут быть оперативно использованы в чрезвычайных обстоятельствах для погашения краткосрочных обязательств, называют ликвидными.

Основной капитал предприятия включает недвижимость, основные производ­ственные средства и оборудование, которые используются для производства, транспортировки, хранения. Оценивается основной капитал по первоначальной стоимости минус амортизационные отчисления. Получаемое значение называет­ся балансовой или остаточной стоимостью. Эта величина дополняется показате­лями восстановительной стоимости и рыночной цены.

Амортизационные отчисления показывают уменьшение стоимости капитала в процессе его использования. Однако речь идет о физическом износе, который может не совпадать с моральным, возникающим из-за появления новых техноло­гий и более прогрессивных машин. Правила начисления амортизации могут быть различными.

При хозяйственной деятельности предприятия возникает необходимость про­изводить авансовые платежи. Например, оплата аренды оборудования на год впе­ред, выплата страховых сумм, авансовые платежи за сырье и т. п. За эти платежи предприятие получит услуги в будущем периоде, поэтому их особо выделяют и на­зывают «расходы, отложенные на будущие периоды» (deferred charges).

Нематериальные активы отличаются отсутствием своего физического выраже­ния. Наиболее характерными примерами являются право на обслуживание, зна­ния и навыки работающих, патенты, товарные знаки, лицензии, имидж фирмы.

Совокупность обязательств предприятия разделяется на краткосрочные и дол­госрочные. Первые включают расчеты с поставщиками, задолженность банкам, задолженность по оплате труда, задолженность перед бюджетом. Долгосрочными обязательствами считаются обязательства со сроком погашения более года. Это могут быть кредиты банков и государства, выпущенные облигации.

Акционерный капитал образуется как сумма трех элементов: акции, избыточ­ный капитал, полученная прибыль к распределению. Акции характеризуют взносы акционеров в капитал компании. Избыточный капитал образуется как разница между курсовой и номинальной ценами акций. Прибыль к распределению обра­зуется из прибыли после вычитания выплат по привилегированным акциям.

Чтобы оставаться конкурентоспособным, любой бизнес должен контролиро­вать свои затраты. Необходимо четко представлять полную стоимость произво­димого продукта или предлагаемой услуги. Если необходима прибыль, то цена должна превышать полную стоимость.

Пример 1.5. Заготовитель ягод нанял 10 человек для работы на 8 часов. Оплата их труда составляет 150 руб. в час. Результатом их труда является 100 кг ягод. За­траты заготовителя равны издержкам и составляют 12 тыс. руб., или 100 руб. на 1 кг.

Задача становится сложнее, если требуются корзины. Предположим, что необ­ходимо 10 корзин ценой по 60 руб. Означает ли это, что появляются дополнитель­ные издержки по 6 руб. на 1 кг? Корзины будут использоваться и в последующие дни, поэтому возникает необходимость учесть срок службы корзины и количество ягод, которое пройдет через нее.

Существуют два метода расчета: полная и частичная калькуляции. Полная каль­куляция предполагает расчет предполагаемого срока службы инструмента или оборудования и отнесение соответствующей доли его стоимости на издержки по выпуску продукции. Частичная калькуляция предусматривает включение только расхода факторов производства, обусловленного выпуском продукции. Для рас­смотренного выше примера это будет только заработная плата рабочих. Частичная калькуляция не учитывает условно постоянные издержки, общие управленческие и накладные издержки, относимые к группе изделий. Эти издержки называют из­держками производственной готовности, которые ложатся на все предприятие или совокупность продукции.

Выбор способа расчета издержек оказывается существенным для результата управленческой деятельности.

Пример 1.6. В цехе, арендованном за 10 тыс. руб., изготавливается по 100 шт. изделий «А» и «В». Для изделия «А» издержки на заработную плату и материалы составляют 4 тыс. руб., а для изделия «В» — 8 тыс. руб. Цена изделий по 120 руб./шт. Полная калькуляция издержек при одинаковом распределении арендной платы имеет вид:

Частичную калькуляцию называют нижним пределом цены. Любая цена выше нижнего предела дает «долю покрытия» постоянных издержек. Сама цена зависит от ситуации на рынке сбыта продукции, однако «доля покрытия» позволяет оце­нить предпочтительность изделий за счет прибыльности за период.

Издержки в их первоначальном определении представляют собой расход мате­риальных ценностей и ресурсов. Причиной использования этого термина являет­ся восприятие расхода ресурсов (которых в целом ограниченное количество) как издержки с точки зрения всего хозяйства. В этом смысле расход или ухудшение качества воды и воздуха тоже издержки. С целью конкретизации сути показателя различают материальные и денежные издержки. Последние более удобны для описания, чем объясняется их распространение в практике.

Для учета расхождения издержек предприятия и общества вводятся понятия: общественные и производственные издержки. Например, производственные издержки не включают расходы на защиту от шума (двойные рамы в домах), по­тери улова от загрязнения водоема и т. п.

Разница общественных и производственных издержек составляет внешние из­держки. Их несут люди, не причастные к производству. Один из принципов соци­альной рыночной экономики — это полный расчет внешних издержек и перевод их в производственные издержки. Для этого используют законодательство, запре­щающее загрязнение среды, или особые налоги, которые равны внешним издерж­кам.

В зависимости от характера связи издержек с объемом производства различают постоянные и переменные издержки. Первые не зависят от выработки продукции, вторые изменяются пропорционально (обратно или прямо), прогрессивно или де- грессивно.

В зависимости от способа учета разделяют индивидуальные и общие издержки.

Организация учета издержек допускает два варианта: по месту их возникнове­ния и по носителям.

Система учета издержек по месту их возникновения привязывается к рабочим местам, участкам, отделам и т. п. Всю совокупность издержек в этом случае не­обходимо распределить по местам, в которых они возникают. Частично это можно сделать прямым учетом, частично путем разделения.

На практике расчет общих издержек обычно производят с помощью ведомости производственного учета (табл. 1.2):

Эта ведомость становится сложнее, если необходимо рассмотреть предвари­тельный и конечный учет издержек (табл. 1.3):

Расчет издержек по местам их возникновения достаточно сложен, и на практи­ке используют несколько методов их определения.

Ступенчатый метод. Все счета издержек производятся в последовательности этапов производственной цепочки.

Синхронный метод. Связи между счетами издержек на предварительных эта­пах производства описываются через систему уравнений, которая закладывается в итоговый расчет.

Метод отнесения. Издержки всех счетов предварительного учета распределя­ются по счетам конечного учета без промежуточного учета.

Комбинация этих методов позволяет построить смешанные способы расчета издержек.

В современном производстве автоматизация ведет к росту доли издержек, свя­занных с работой машин, поэтому с целью более точного учета издержек внедря­ются методы расчета накладных издержек через их нормы на один машино-час. К ним относятся:

• проценты за капитал;

• амортизационные отчисления;

• издержки за помещение;

• издержки по содержанию оборудования;

• издержки на инструмент;

• издержки на энергию.

Другим способом определения накладных издержек является расчет через нор­му по отношению к другим статьям. Чаще всего это заработная плата, материаль­ные издержки или сумма издержек, определяемых прямым учетом.

Учет издержек по носителям предусматривает распределение издержек, возни­кающих по местам, по носителям — конечным изделиям, полуфабрикатам, внутри­производственным услугам.

Простейшим видом калькуляции является простая калькуляция, используемая на предприятиях, производящих одно изделие или несколько вариантов одного изделия. В этом случае общие издержки для калькуляции делятся на количество единиц продукции. Если предприятие выпускает несколько видов изделий по сходной технологии, то используют условный выпуск продукции, вычисляемый с помощью коэффициентов эквивалентности. Зная выпуск продукции в условных единицах, можно использовать простую калькуляцию.

На предприятиях с разнородной производственной программой и существен­ной разницей в структуре издержек по видам продукции используют калькуля­цию путем начислений. При этом прямые издержки учитываются по носителям, а общие — рассчитываются через нормы накладных издержек по привлекаемым счетам по месту возникновения.

Среди калькуляций издержек, применяемых в практической деятельности, име­ют место:

• фактические издержки по фактическим ценам;

• фактические издержки по плановым ценам;

• номинальные издержки (издержки при рациональном управлении);

• плановые издержки (нормо-издержки).

Сравнение этих видов калькуляций позволяет выявлять причины улучшения или ухудшения деятельности предприятия.

Важным показателем при сопоставлении видов продукции оказывается коэф­фициент покрытия:

k = доля покрытия/чистая выручка.

Чем выше коэффициент k, тем больший вклад вносит изделие в покрытие по­стоянных издержек. Коэффициент покрытия позволяет увязать частичную каль­куляцию с ценой изделия:

цена = переменные издержки/(1 - k).

Это позволяет использовать коэффициент k для плановых расчетов.

Если сумма постоянных издержек составляет 100 тыс. руб., а единица продукта дает «долю покрытия» в 1 тыс. руб., то необходимо выпустить минимум 100 ед. про­дукции. Такой расчет дает порог прибыльности, или точку безубыточности.

пример 1.7. Переменные издержки на единицу продукции равны 200 руб./ед., постоянные издержки — 200 тыс. руб., рыночная цена продукции — 450 руб./ед.

Расчеты дают следующие результаты:

• сумма покрытия 450 - 200 = 250 руб./ед.;

• порог прибыльности 200 000/250 = 800 ед.

Организация финансовой системы внутри предприятия допускает два основ­ных варианта: через центры издержек и через центры прибыли. При использо­вании первого варианта орган управления предприятия определяет нормы по элементам издержек для каждого подразделения и ведет их учет. Финансовое управление через «центры прибыли» предусматривает полную финансовую само­стоятельность подразделений в текущей деятельности при регламентированной руководящим органом системе внутрипроизводственных цен на все виды работ.

1.3.