Трактовка зачета потерь при уплате налога за прошлый и будущий периоды
В актив можно записать сумму налогов, уплаченных в предшествующие годы, которые можно рефинансировать путем зачета текущих потерь или неиспользованных налоговых льгот в текущем году при уплате налога за прошлые периоды. Зачет убытков при уплате налогов за будущие периоды может быть выявлен как уменьшение обязательств по отсроченным налогам по временным различиям, что даст в результате налогооблагаемые суммы в течение периода зачета убытков.
Налоговые выгоды от зачета убытков при уплате налога за будущие периоды, которые не могут быть выявлены как уменьшение обязательств по отсроченным налогам, могут учитываться как активы по отсроченным налогам и должны уменьшаться на соответствующую поправку, если существует большая вероятность того, что некоторая часть или все активы по отсроченным налогам не будут реализованы.
Например, в год понесения убытков, когда имелась возможность для зачета чистых операционных убытков (Net Operating Loss — NOL) при уплате налога за прошлый и будущий периоды, будут сделаны следующие записи:
Дебиторская задолженность по рефинансированию налогов
на прибыль XXX
Будущая выгода от зачета NOL за будущие периоды ххх
Налоговые льготы от зачета NOL за прошлые периоды ххх
і
Налогоплательщик может отказаться от зачета убытков за прошлые периоды и учитывать убытки на 15 лет
вперед.
Налоговые льготы от зачета NOL за будущие периоды ххх
Пример 4. Учет зачета убытков при уплате налога за прошлый и будущий периоды.
У Erratic Corporation были следующие показатели налогов и прибыли (убытков) (ставка налога — 50%).Данные налоговой декларации
(тыс. дол.) Год 1 Год 2 Год 3 Год 4 Год 5 Год 6 Год 7 Налогооблагаемая прибыль (убыток) 120 80 160 100 (600) 100 220 Зачет потерь при уплате налога за прошлые периоды (а) 80 160 100 Зачет потерь при уплате налога за будущие периоды (Ь) 100 16Q Рефинансирование налогов за предшествующие годы (с) (170) Зачет выгоды при уплате налога за будущие пе риоды (уменьшает сумму текущих налогов за год) (d) 50 80 (a) Налогооблагаемая прибыль за предшествующие три года — здесь 340 дол., которые полностью могут быть использованы за вычетом убытка в пятом году на сумму 600 дол.
Использовав 340 дол. из 600 дол. убытка при зачете потерь за прошлые периоды, убыток на конец пятого года составляет 260 дол. (600 дол. - 340 дол.) и может быть зачтен при уплате налогов.
Рефинансирование налогов составляет 50 % от 340 дол. (т. е. 80 дол. + 160 дол. + 100 дол.). Независимо от ставки налога на данный момент времени, может быть покрыта только сумма действительно уплаченного налога.
В шестом году используются 100 дол. при зачете потерь при уплате налога за будущие периоды, что дает 50 дол. налоговой выгоды. В седьмом году используются оставшиеся 160 дол., что дает 80 дол. налоговой выгоды.
По отчету о прибылях и убытках
(тыс. дол.) Год 1 Год 2 Год 3 Год 4 Год 5 Год 6 Год 7 Прибыль (убыток) до налогообложения (то же, что и налогооблагаемая прибыль) 120 80 160 100 (600) 100 220 Минус: Расходы на уплату налога 60 40 80 50 50 (е) 110 (0 Рефинансирование налога (g) зачет NOL при уплате налога за прошлые периоды (170) Налоговые льготы зачет NOL при уплате налога за будущие периоды —. (130) (И) Чистый доход (убыток) 60 40 80 50 (300) 50 110 (е) Уменьшение статьи актива "Будущая выгода от зачета NOL при уплате налога за будущие периоды". (f) 80 (110 — 30) дол.
из этой суммы кредитуется со счетом "Будущие прибыли", остаток в сумме 30 дол. выражается в сумме налогов к уплате. (g) Для трех лет до четвертого года - 50% дохода. (h) Оставшиеся активы подлежат поправке 50% от 600 дол. минус 170 дол.), если это необхо- димо.Сокращение налогов в результате зачета убытков при уплате налогов за будущие периоды будет показано как часть согласования расходов на уплату налогов с расходами, возникающими в результате применения местных федеральных ставок к доходу до налогообложения. Аналитики пришли к выводу относительно будущих действительных ста-вок налога на основе анализа этого согласования.
Требования по предоставлению данных
Компоненты чистых обязательств и активов по отсроченным налогам, выявленные в отчете о финансовом положении предприятия, должны быть представлены следующим образом:
Сумма всех обязательств по отсроченным налогам.
Сумма всех активов по отсроченным налогам.
Сумма поправок, относящихся к активам по отсроченным налогам.
Дополнительно представляются сведения о существенных компонентах расходов по
подоходному налогу за каждый год, в состав которых входят:
текущие расходы или выгода по налогам;
расходы или выгода по отсроченным налогам (за исключением других компонентов, перечисленных ниже);
инвестиционные налоговые кредиты;
субсидии правительства (выявленные как уменьшение расходов по подоходному налогу);
выгоды от зачета операционных убытков при уплате налога за будущие периоды;
расходы на уплату налогов, которые возникают в результате распределения определенных налоговых выгод либо прямо на внесенный капитал, либо путем сокращения репутации или других нетекущих нематериальных активов приобретенного предприятия;
корректировки обязательств или активов по отсроченным налогам при изменениях в налоговых законах или ставках либо при изменении статуса предприятия в целях налогообложения;
корректировки остаточной величины поправок на начало года из-за изменения обстоятельств, которые вызывают изменения решения о реализуемости соответствующих активов по отсроченным налогам в будущем.
Представляются сведения и о согласовании действительной ставки подоходного налога с законодательно установленной ставкой федерального подоходного налога. Кроме того, должны быть представлены суммы и сроки окончательного покрытия операцион-ных убытков и налоговых кредитов при зачете потерь за будущие периоды в целях налогообложения.
Суть анализа
Налоги почти всегда являются существенной статьей расходов, и аналитик должен быть уверен в том, что он понимает связь между доходом до налогообложения и расхода-ми на уплату подоходного налога.
Аналитик должен отметить, что процедуры, применяемые к зачету убытков при уплате налога за будущие периоды, отличаются от процедур, применяемых при зачете убытков при уплате налога за прошлые периоды.
Зачет убытков при уплате налога за прошлые периоды выражается в рефинансировании налогов в год понесения убытков и выявлении его как такового. Зачет убытков при уплате налога за будущие периоды выражается в создании активов по отсроченным налогам. Их следует уменьшить на поправку, связанную с вероятностью того, что они частично или полностью не будут реализованы путем сокращения налогов, уплачиваемых с налогооблагаемого дохода в течение периода зачета.Несмотря на все горячие споры, окружающие распределение налогов, этот принцип учета делает важный вклад в решение проблемы правильного начисления налогов и сос-тавления отчета о доходе. Он отделяет стратегию в области налоговой политики от представления отчетности по результатам хозяйственной деятельности, устраняя таким образом возможность определения величины результатов деятельности путем только бухгалтерской методики.
Другим аргументом в пользу распределения налогов, с аналитической точки зрения, является то, что активы, возможность вычета которых в будущем в целях налогообложения уменьшается, не могут оцениваться так же, как активы, у которых возможность вычета больше. Например, если две компании амортизируют аналогичные активы сто-имостью 100000 дол. различными методами амортизации в целях налогообложения, что даст в результате амортизационные отчисления в первый год в сумме 10000 и 20000 дол. соответственного очевидно, что на конец этого года одна компания будет обладать активами, которые еще могут амортизироваться в целях налогообложения на сумму 90000 дол., тогда как другая может амортизировать активы только на 80000 дол. Очевидно, что эти активы не могут оцениваться одинаково, и корректировки по отсроченным налогам выявляют этот факт.
Один из недостатков, остающихся в процедуре распределения налогов, состоит в том, что ни одно положение не приводит того факта, что текущая стоимость будущих обяза-тельств должна дисконтироваться, а не показываться по номинальной стоимости. Этот вопрос обсуждался в АРВ, но было отложено вынесение решения по этому вопросу FASB.
В своем всестороннем обзоре учета подоходных налогов, который привел к созданию SFAS 109, FASB рассмотрело проблему, касающуюся того, должны ли обязательства по отсроченным налогам представляться по текущей стоимости или же на дисконтирован-ной основе. Бюро решило не обращаться к этой проблеме в настоящее время из-за ее сложности.
Хотя проблемы, связанные с дисконтированием сложны, они не ограждают FASB от того, чтобы заниматься проблемой дисконтирования в таких важных областях учета, как учет аренды и пенсий.
Поражение бухгалтеров при столкновении с проблемой дисконтирования должно зас-тавить аналитика быть более внимательным к серьезным возражениям, которые по- прежнему остаются у многих в отношении понятия отсрочки налогов вообще и настойчивого создания обязательств по отсроченным налогам, которые, хотя и сокращают доход, не представляют собой официальных обязательств перед сторонними организациями.
Ошибка, допускаемая подчас аналитиками, заключается в том, что они предполагают, что учет отсроченных налогов является полной компенсацией различий между методами учета в целях налогообложения и составления финансовой отчетности. В действи-тельности, если мы предполагаем, что метод ускоренной амортизации, используемый в целях налогообложения, более реалистичен, чем метод равномерного начисления, используемый при составлении отчета о доходе, то отсроченные налоги должны устранить только приблизительно одну треть переоценки дохода, что происходит в результате использования, в целях бухгалтерского учета, более медленного метода амортизации.