Анализ состава, структуры и динамики расходов по обычным видам деятельности

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.

В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.

Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности. Если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, то расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и кредиторской задолженности (в части, не покрытой оплатой). Расходы по обычным видам деятельности формируют:

расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции и т.д.

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть

обеспечена их группировка по следующим элементам:

материальные затраты;

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация;

прочие затраты.

Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат.

Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется

себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды,

и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.

При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету. Анализ затрат на производство представлено в табл.

Таблица — Анализ затрат на производство Элемент затрат Затраты, тыс. руб. Темп Удельный вес, % роста, % Предыдущи Отчетный Отклонение, Предыдущи Отчетный и год год и год год Материальные 65 126 77 140 12 014 118,4 53,30 57,06 затраты Затраты на оплату 38 397 38 958 561 101,5 31,43 28,81 труда Отчисления на 11 387 11 653 266 102,3 9,32 8,62 социальные нужды (ЕСН) Амортизация 2 344 2 460 116 104,9 1,92 1,82 основных средств Прочие расходы 4 926 4 990 64 101,3 4,03 3,69 Итого... 122 180 135 201 13 021 110,6 100,0 100 Выпуск продукции 106,3

Общая сумма затрат на производство в отчетном периоде составила 135 201 тыс. руб. вместо 122 180 тыс. руб. в предыдущем периоде, т.е. на 13 021 тыс. руб., или 10,6%, больше.

Выпуск продукции в денежном выражении в отчетном году вырос по сравнению с предыдущим периодом на 6,3%, т.е.

Затраты по отдельным элементам изменялись в разной степени: затраты на материалы выросли в большей степени (118,4%), чем совокупные затраты (106,3%); другие затраты увеличились от 1,3 до 4,9%.

Одна из причин изменения затрат на производство - увеличение (уменьшение) объема производства продукции, так как при прочих равных условиях с увеличением объема производства возрастают затраты на основные материалы, энергию, заработную плату. Кроме того, на сумме затрат на сырье, материалы, топливо и электроэнергию отражаются изменения норм их расхода и цены за единицу, замена одних материалов (топлива) другими. Изменения среднегодовой стоимости основных средств, норм амортизационных отчислений, а также сроков внедрения нового оборудования и выбытия из эксплуатации старого влияют на сумму амортизации основных средств.

Под влиянием изменения численности персонала и его средней заработной платы увеличиваются (уменьшаются) затраты на оплату труда и отчисления на социальные нужды.

Различные темпы роста затрат по отдельным их элементам вызывают изменения в структуре затрат на производство. Поэтому важно анализировать структуру затрат на производство, т. е. долю отдельных элементов затрат в общем их объеме, ибо изучение структуры по элементам затрат позволяет выявить соотношение затрат живого и прошлого (овеществленного) труда, установить, как изменилась материалоемкость, трудоемкость, энергоемкость производства.

Данные о структуре затрат на производство нужно анализировать в динамике за ряд лет. Это позволяет выявить тенденции в изменении отдельных элементов затрат (материальных, трудовых, энергетических и др.) в общей сумме затрат на производство.

Сопоставление структуры затрат на анализируемом предприятии со структурой затрат на других предприятиях, имеющих тот же характер производства, с данными в среднем по объединению, отрасли позволит выявить влияние масштаба производства, характера выпускаемой продукции и организационно-технического уровня производства на долю отдельных элементов затрат и определить основные направления мобилизации резервов снижения себестоимости продукции.

В отчетном году (как видно из данных табл.) произошли некоторые изменения в структуре затрат: увеличился удельный вес материальных затрат и снизился удельный вес затрат на оплату труда и, соответственно, ЕСН, затраты на амортизацию основных средств и прочих расходов.

Общая сумма затрат на производство формируется под влиянием объема выпуска продукции и улучшения (ухудшения) использования производственных ресурсов.

Влияние изменения объема выпуска продукции на сумму затрат можно определить, если сумму затрат на производство в предыдущем периоде (С ) умножить на темп прироста объема продукции (ДЕЛЬТАJ ):

зп.

ДЕЛЬТАС = С ДЕЛЬТАJ / 100.

зп. об зп. пр. q

В нашем примере С = 122 180 тыс. руб., ДЕЛЬТА J = 6,3%.

зп. пр. q

Отсюда ДЕЛЬТАС = 122 180 x 6,3 / 100 = 7697,34 тыс. руб.

зп. об

Влияние улучшения (ухудшения) использования производственных ресурсов на сумму затрат определяют по формуле:

ДЕЛЬТАС = C (ДЕЛЬТАJ - ДЕЛЬТА J ) ,

зп. ис зп. пр. з q

где ДЕЛЬТАJ - процент прироста затрат на производство.

q

В рассматриваемом примере ДЕЛЬТАJ = 10,6%, ДЕЛЬТАJ = 6,3%,

з q

следовательно, в связи с ухудшением использования производственных ресурсов затраты на производство увеличились на 5253,74 тыс. руб. (122 180 (10,6 - 6,3) / 100 = +5253,74 тыс. руб.). Общее влияние составляет: 7697,34 + 5253,74 = 12 951,1 тыс. руб.

(Некоторые расхождения в полученных данных связаны с округлением данных в процессе расчетов.)

Таким образом, увеличение затрат на производство вызвано как ростом объема производства продукции (7693,34 тыс. руб.), так и ухудшением использования ресурсов (5253,74 тыс. руб.).

Для углубленного анализа влияния эффективности использования производственных ресурсов следует определить затраты на 1 руб. объема продукции по формуле:

С = С / Q,

руб. зп

где С - затраты на 1 руб. объема производства;

РУб-

С - затраты на производство продукции; зп

Q - выпуск товаров и услуг.

При проведении расчетов информация берется из формы N 5-з. Взаимосвязь себестоимости продукции и эффективности использования производственных ресурсов можно установить, если показатель затрат на 1 руб. объема продукции разложить на отдельные элементы затрат:

материальные затраты;

затраты на оплату труда;

ЕСН;

амортизация;

прочие затраты.

Модель разложения обобщающего показателя затрат на 1 руб. объема продукции такова:

С = C / Q = С / Q + (С + C ) / Q + C / Q + C / Q,

руб. м оп отч ам проч

где С - затраты на 1 руб. объема продукции, руб.;

РУб-

С - себестоимость всей продукции;

Q - выпуск товаров, работ, услуг, руб.;

С - материальные затраты, руб.; м

С - затраты на оплату труда, руб.; оп

С - ЕСН, руб.; отч

С - амортизация, руб.; ам

С - прочие затраты, руб.

проч

В этой формуле отношение С / Q характеризует материалоемкость продукции (М ); отношение (С + С ) / Q характеризует

ем оп отч

зарплатоемкость продукции (с учетом ЕСН) - З ; отношение С / Q

ем ам

отражает амортизацеемкость продукции (А ), а отношение С / Q

ем проч

показывает прочие удельные затраты на 1 руб. продукции (П ).

з

Общая сумма отклонения затрат на 1 руб. объема продукции в отчетном году от данных в базовом году (ДЕЛЬТАС ) равна сумме

руб.

отклонений его составляющих, т.е.

ДЕЛЬТАС М = ДЕЛЬТАМ + З + ДЕЛЬТАА + ДЕЛЬТАП .

руб. ем ем ем ем з

Для того чтобы установить масштаб влияния каждого составляющего элемента затрат на 1 руб. объема продукции на себестоимость продукции, надо изменение удельных затрат за счет каждого фактора умножить на объем продукции по отчету, выраженный в базовых ценах (для устранения влияния изменения цен). Формула расчета имеет следующий вид: [снижение (или повышение) себестоимости продукции за счет всех факторов]:

ДЕЛЬТАС = ДЕЛЬТАС Q'.

руб. от

В том числе за счет изменения: - материалоемкости продукции:

ДЕЛЬТАС М = ДЕЛЬТАМ Q' ;

руб. ем ем от

- зарплатоемкости продукции

ДЕЛЬТАС З = ДЕЛЬТАЗ Q' ;

руб. ем ем от

- амортизацеемкости продукции

ДЕЛЬТАС П = ДЕЛЬТАП Q'.

руб. з з от

Таблица — Затраты на 1 руб. объема продукции по экономическим элементам Показатель № Предыдущи Отчетный Изменения, строки и период период +/- Затраты на производство, всего, тыс. руб. 1 122 180 135 201 13 021 в том числе: материальные затраты 2 65 126 77 140 1 214 затраты на оплату труда и ЕСН 3 49 784 50 611 827 амортизация 4 2 344 2 460 116 прочие расходы 5 4 926 4 990 64 Объем продукции в ценах базового 6 130 462 138 648 8 186 периода, тыс. руб. Затраты на 1 руб. продукции, всего, коп. 7 93,65 97,51 +3,86 в том числе: материалоемкость продукции (стр. 2 / стр. 6 x 100) 8 49,92 55,64 +5,72 зарплатоемкость продукции (стр. 3 / стр. 6 x 100) 9 38,16 36,50 -1,66 амортизацеемкость продукции (стр. 4 / стр. 6 x 100) 10 1,80 1,77 -0,03 Прочие удельные затраты (стр. 5 / стр. 6 x 100) 11 3,77 3,60 -0,17

Сумма затрат на 1 руб. продукции возросла на 3,86 коп. в связи с повышением материальности продукции на 5,72 коп. Однако имело место снижение зарплатоемкости продукции на 1,66 коп., амортизацеемкости - на 0,03 коп. и прочих затрат - на 0,17 коп. Далее следует установить причины изменения отдельных затрат.

Таблица — Влияние эффективности использования производственных ресурсов на изменение затрат Фактор влияния на затраты по изготовлению продукции Изменение затрат на производство, тыс. руб. Расчет Результат, +/- 1. Повышение материальности +5,72 x 138 648 +7 930,7 2. Снижение зарплатоемкости -1,66 x 138 648 -2 301,6

3. Снижение амортизацеемкости -0,03 x 138 648 -41,6 4. Снижение удельных затрат -0,17 x 138 648 -235,7 Всего... +3,86 x 138 648 +5 351,8

Повышение материалоемкости продукции вызвало рост затрат на производство на 7930,7 тыс. руб. Однако снижение зарплатоемкости и прочих удельных затрат позволило уменьшить рост затрат на производство на 2578,9 тыс. руб. (2301,6 + 41,6 + 235,7). В связи с чем общий рост затрат на производство составит 5 351,8 тыс. руб.

Для детализации изменения материалоемкости продукции целесообразно разложить показатель материалоемкости на составные элементы, а именно:

М = С / Q = С / Q + С / Q + С / Q + С / Q, ем м. с м т э в

где С - затраты на сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, м

комплектующие изделия;

С - затраты на топливо; т

С - затраты на энергию; э

С - затраты на воду, в

Все данные, необходимые для проведения детализации, также представлены в форме N 5-з. Приведенная формула характеризует аддитивную зависимость материалоемкости продукции от

рассматриваемых факторов, т.е. затрат на 1 руб. производства продукции, сырья, материалов (С ), топлива (С ), энергии (С ) и

м т э

воды (С ). Отсюда общее изменение материалоемкости продукции равно в

сумме изменений затрат по этим видам факторов, т.е.

ДЕЛЬТА М = ДЕЛЬТА С + ДЕЛЬТА С + ДЕЛЬТА С + ДЕЛЬТА С .

ем м т э в

Таблица —Детализация факторов изменения материалоемкости продукции Показатель Номер Базовый Отчетный Изменения, строки период период +/- Материальные затраты, всего 1 65 126 77 140 +12 014 в том числе: сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, 2 62 668 62 668 +11 442 комплектующие изделия топливо 3 596 596 +89 энергия 4 1 563 1 563 +390 вода 5 299 299 +93 выпуск товаров и услуг 6 130 462 130 462 +8 186

Затраты на 1 руб. продукции, коп. Материалоемкость продукции (стр. 1 / стр. 6) 7 49,92 55,64 +5,72 Сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия (стр. 2 / стр. 6) 8 48,03 53,45 +5,42 Топливо (стр. 3 / стр. 6) 9 0,46 0,50 +0,04 Энергия (стр. 4 / стр. 6) 10 1,20 1,41 +0,21 Вода (стр. 5 / стр. 6) 11 0,23 0,28 +0,05

Повышение материалоемкости продукции имело место в связи с ростом затрат на сырье, материалы и покупные изделия на 1 руб. затрат на производство на 5,42 коп., а также с ростом затрат на топливо, электроэнергию и воду.

Влияние отдельных факторов на сумму материальных затрат составило:

в связи с ростом затрат на сырье, материалы, покупные полуфабрикаты на 5,42 коп. - 7514,7 тыс. руб. (5,42 x 138 648 / 100);

из-за повышения энергоемкости продукции на 0,21 коп. - на 291,2 тыс. руб. (0,21 x 138 648 / 100);

в связи с повышением затрат на воду на 1 руб. продукции на 0,05 коп. - на 63,9 тыс. руб. (0,05 x 138 648 / 100);

из-за роста затрат на топливо на 1 руб. продукции на 0,04 коп. - 55,4 тыс. руб. (0,04 x 138 648 / 100).

Общее влияние: 7514,7 + 291,2 + 63,9 + 55,4 = 7 930,6 тыс. руб.

Изучение данных бухгалтерского учета позволяет установить причины изменения частных показателей материалоемкости. Это повышение цен на бумагу, картон и другие материалы, рост тарифов на электроэнергию и воду.

На расход материальных затрат влияет применяемая технология, проведение режима экономии и др.

Для того чтобы детализировать факторы изменения зарплатоемкости продукции, следует числитель и знаменатель формулы определения зарплатоемкости продукции умножить на среднесписочную численность персонала, как это показано в формуле:

З = (С + С ) / Q x P / P = P / Q (С + С ) / P = t - З , ем оп отч оп отч ем ср

где З - зарплатоемкость продукции; ем

С - затраты на оплату труда; оп

С - ЕСН; отч

Р - среднесписочная численность персонала.

Отношением P / Q характеризуется трудоемкость продукции (t ),

ем

отношение (С + С ) / Р среднюю за отчетный период заработную оп отч

плату одного работника с учетом ЕСН (З ).

ср

Таким образом, полученная модель позволяет определить влияние на зарплатоемкость изменения трудоемкости выпускаемой продукции и средней заработной платы работников.

Таблица — Влияние отдельных факторов на зарплатоемкость продукции Показатель Номер строки Предыдущий период Отчетный период Изменения, +/- Затраты на оплату труда с ЕСН, тыс.

руб. 1 49 784 50 611 +827 Выпуск продукции, товаров, услуг, тыс.

руб. 2 130 462 138 648 +8 186 Среднесписочная численность персонала, чел. 3 305 298 -7 Зарплатоемкость продукции, коп. (стр. 1 / стр. 2 x 100) 4 38,16 36,50 -1,66 Трудоемкость продукции, чел. / тыс. руб. (стр. 3 / стр. 2) 5 0,00234 0,00215 -0,00019 Средняя годовая заработная плата одного работника (с учетом ЕСН), тыс. руб. (стр. 1 / стр. 3) 6 163,22 169,83 +6,61

Влияние отдельных факторов (изменения трудоемкости продукции и среднегодовой оплаты труда одного работающего) на зарплатоемкость продукции определяется методом разниц по формулам:

ДЕЛЬТАЗ = ДЕЛЬТАt З ;

ем. труд. ем ср.б.

ДЕЛЬТАЗ = t ДЕЛЬТАЗ .

ем. ср. ем. от. ср.

В связи с уменьшением трудоемкости продукции на 0,00019 руб. зарплатоемкость продукции уменьшилась на 0,031 руб. (-0,00019 x 163,22 = - 0,03), а в связи с ростом среднегодовой заработной платы на 6,61 тыс. руб. зарплатоемкость продукции повысилась на 0,014 коп. (0,00215 (+6,61) = 0,014). Общее влияние: - 0,031 + 0,014 = 0,017 руб., или 1,7 коп.

Общая сумма экономии затрат в связи со снижением зарплатоемкости продукции составила 2301,6 тыс. руб. (см. табл. 3), в том числе: - за счет снижения трудоемкости продукции на 4298 тыс. руб. (-0,031 x 138648 / 100),

но рост средней заработной платы одного работающего уменьшил экономию на 1941 тыс. руб. (+0,014 x 138 648 / 100),

общее влияние - 2357 тыс. руб. (-4298 + 1 941 = 2357 тыс. руб.),

некоторое расхождение в данных 2301,6 и 2357,0 - результат округления данных

в процессе расчетов.

Таким образом, в основном экономия получена в связи со снижением трудоемкости продукции.

Снижение трудоемкости продукции может быть результатом изменения ассортимента выпускаемой продукции (т.е. изготовления менее трудоемкой продукции), механизации и автоматизации производства, внедрения прогрессивной технологии, повышения квалификации рабочих, улучшения использования рабочего времени и т.п. На среднегодовой уровень заработной платы могут оказать влияние также изменения в структуре персонала, в формах оплаты труда работников. Влияние этих и других факторов можно установить на основе анализа данных бухгалтерского учета, учетной политики организации и положений по оплате труда, в частности перечня премий, выплачиваемых работающим в соответствии с коллективным договором, включаемых в себестоимость.

Для детализации факторов, влияющих на амортизацеемкость продукции, данный показатель можно разложить (расчленить) в виде следующей модели

путем умножения числителя и знаменателя формулы на среднегодовую стоимость основных производственных фондов, т.е.

А = С / Q = (С Ф ) / (Q Ф ) = (С / Ф )(Ф / Q) = А f , ем ам ам осн осн ам осн осн н ем

где А - амортизацеемкость продукции; ем

С - амортизация основных фондов; ам

Q - объем продукции и услуг.

Отношением С / Ф характеризуют среднюю норму амортизации (А ), ам осн н

а отношение Ф / Q - фондоемкость продукции (f ).

осн ем

Влияние изменения средней нормы амортизации на амортизацеемкость продукции определяется по формуле:

ДЕЛЬТАА = ДЕЛЬТАА f .

ем н ем. баз

Изменение фондоемкости - по формуле ДЕЛЬТАА x f = А ДЕЛЬТАf .

ем н. от. ем

Таблица — Влияние отдельных факторов на амортизацеемкость продукции Показатель № строки Предыдущий период Отчетный период Отклонение, +/- Амортизация, тыс. руб. 1 2 344 2 460 +116 Выпуск товаров, работ, услуг, тыс. руб. 2 130 462 138 648 +8 186 Амортизацеемкость продукции (стр. 1 / стр. 2 x 100) 3 1,796 1,774 -0,022 Среднегодовая стоимость основных средств, тыс. руб. 4 48 922 50 928 +2 006 Средняя норма амортизации (стр. 1 / стр. 4) x 100 5 4,791 4,830 +0,039 Фондоемкость продукции (стр. 4 / стр. 2), тыс. руб 6 0,3750 0,3673 -0,0077

Повышение средней нормы амортизации увеличило амортизацеемкость продукции на 0,0146 [+0,039 x 0,3750], а снижение фондоемкости продукции на 0,0077 уменьшило амортизацеемкость продукции - на 0,0371 [4,83 (-0,0077)] = - 0,0371). Общее влияние: 0,0146 - 0,0371 = -0,0225 тыс. руб. Снижение амортизацеемкости позволило снизить затраты на производство в размере 41,6 тыс. руб. (см. табл. 3), в том числе за счет снижения фондоемкости продукции: 1067,58 тыс. руб. (-0,0077 x 138 648 / 100). Однако увеличение средней нормы

амортизационных отчислений вызвало повышение затрат (+0,039 x 138 648 / 100 = 5407,2 тыс. руб.).