<<
>>

§ 3. Финансовый контроль за расходованием денежных средств организациями образования и науки

Реализация стратегической задачи формирования рынка в нашей стране объективно обусловила принципиальные изменения в правовом регулировании и организации осуществления государственного финансового контроля, включая изменение его целей, задач и принципов функционирования[403].

Следует отметить, что в ч. 4 ст. 1 Федерального закона от 26.12.2008 г. № 294-ФЗ «О защите юридических лиц и индивидуальных

предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и муниципального контроля» [404] (далее - Закон о защите) перечисляются отдельные виды государственного контроля (надзора), в соответствии с которыми могут устанавливаться особенности организации и проведения проверок в части, касающейся вида, предмета, оснований проведения проверок, сроков и периодичности их проведения, уведомлений о проведении внеплановых выездных проверок и согласования проведения внеплановых выездных проверок с органами прокуратуры.

К числу отдельных видов проверок относится государственный контроль (надзор) в сфере образования.

Согласно ст. 6 и 7 Закона об образовании в отношении образовательных организаций, осуществляющих деятельность по образовательным программам высшего образования, государственный контроль (надзор) осуществляется федеральными органами государственной власти.

Под федеральным государственным контролем качества образования понимается деятельность по оценке соответствия образовательной деятельности и подготовки обучающихся в организации, осуществляющей образовательную деятельность по имеющим государственную аккредитацию образовательным программам, требованиям федеральных государственных образовательных стандартов посредством организации и проведения проверок качества образования и принятия предусмотренных законодательством РФ мер по пресечению и устранению выявленных нарушений требований федеральных

государственных образовательных стандартов[405].

Установлено, что в целях осуществления образовательного и научного процессов могут создаваться различные учреждения с вливанием государственного, а порой и частного капитала в форме ГЧП, кластеров и технологических платформ.

В свою очередь, как частные, так и, в особенности, государственные финансы требуют тщательного контроля в целях положительного достижения результата от их использования.

В этой связи, государственный финансовый контроль является неотъемлемой частью системы государственного управления в целом, и в частности реализации государственных программ РФ.

Важнейшей задачей государственного финансового контроля в условиях реализации программного бюджета является создание системы объективной и актуальной информации, которая бы отражала в мельчайших деталях весь процесс реализации государственных программ, служила основой для осуществления управленческих решений по результатам анализа выявленных отклонений фактических от плановых результатов. Без создания такой системы невозможно оперативное, экономически и организационно адекватное реагирование органов управления финансами на

414

выявленные отклонения[406].

Также задача государственного финансового контроля в системе программно-целевого управления бюджетом состоит в получении информации о расходовании бюджетных средств на предмет законности, целесообразности, целевого характера и эффективности расходов.

Не менее важным является соизмерение бюджетных расходов и степени реализации целей и задач государства, решаемых на основе программ, что является основой для предупреждения правонарушений и негативного влияния факторов, отрицательно сказывающихся на достижении целей и задач программы, или для корректировки параметров программы[407].

Государственный финансовый контроль государственных программ осуществляется на всех этапах жизненного цикла государственных программ (рис. 5).

Финансовый контроль государственных программ

Г осударственные программы

Планирование

Предварительный

Внутренний

виды

формы

Финансирование

реализация

Получение результатов

Текущий

(оперативный)

Последующий

\ контроля

Внешним

Аудит

государственных

программ

Рис. 5. Система государственного финансового контроля государственных программ в Российской Федерации.

На этапе планирования государственных программ в процессе государственного финансового контроля решается главная задача в сфере бюджетного процесса - предотвращение противозаконного или неэффективного использования бюджетных средств.

На данной стадии контроля проводится экспертиза проекта программы, в ходе которой анализируется целесообразность решения проблемы программно-целевым методом, производится сопоставление ресурсного обеспечения реализации программы с запланированными результатами в рамках выполнения программных мероприятий бюджетными расходами, осуществляется предварительная оценка ожидаемой эффективности программы[408].

Акцент на эффективности бюджетных расходов в рамках реализации программы проявляется в том, что сначала определяются необходимые результаты государственной программы, а затем - то, каким образом распределить финансовые ресурсы для их достижения. Такой подход к планированию позволяет при осуществлении государственного финансового контроля за программными расходами бюджета оценивать не только целевой характер использования бюджетных средств, но и результаты их расходования.

При разработке и утверждении государственных программ решения о ресурсах, выделяемых на их реализацию, должны приниматься не только с точки зрения стоимости реализации программ и предоставления государственных услуг, но и с точки зрения их целесообразности, а также с учетом влияния на экономику и социальную сферу страны.

Важным является определение степени соответствия представленных в программе целевых индикаторов документам государственного стратегического планирования РФ, а также степени их выполнимости за счет заявляемых объемов финансового обеспечения.

Следует отметить, что государственный финансовый контроль на этапе реализации и финансирования государственной программы имеет своей целью проверку целевого и эффективного использования денежных средств, полноты и своевременности перечисления финансовых ресурсов, анализ ритмичности финансирования.

Он осуществляется непосредственно в процессе использования денежных средств на выполнение программных мероприятий, т.е. проводится в течение всего срока реализации программы, и представляет собой совокупность контрольных и экспертно-аналитических мероприятий, связанных с анализом квартальной отчетности, компьютерной обработкой копий первичных платежных документов, на основании которых осуществлялись операции с бюджетными средствами, а также с обобщением результатов контрольных мероприятий, осуществляемых контрольными органами.

Необходимо подчеркнуть, что финансовый контроль на данном этапе осуществляется не только за объемами финансового обеспечения программы, но и за движением бюджетных средств.

По результатам контроля на данном этапе можно устранить допускаемые нарушения и скорректировать некоторые параметры программы, а при необходимости - уточнить целевые показатели, затраты по мероприятиям государственной программы, механизм ее реализации, состав участников программы с учетом выделяемых на ее реализацию бюджетных средств.

Однако на практике органы государственного финансового контроля зачастую сталкиваются с тем, что изменение целевых показателей или сроков реализации программ не влечет за собой корректировки объемов ее финансирования или наоборот[409].

Государственный финансовый контроль по результатам реализации государственной программы проводится после завершения финансового года, по окончании программы и представляет собой контроль за использованием средств на реализацию программных мероприятий в целях проверки правильности и эффективности расходования средств, предусмотренных в паспорте программы.

Государственный финансовый контроль по результатам реализации государственной программы позволяет выявить нарушения и недостатки процесса финансирования программы и привлечь виновных к ответственности.

К особенностям осуществления государственного финансового контроля государственных программ можно отнести:

1) необходимость учета уровня инфляции в стране при осуществлении контроля за результатами реализации государственных программ.

Показатели финансового обеспечения программ формируются в ценах года разработки, а их реализация рассчитана на несколько лет, если объемы финансирования программы не были скорректированы соответствующими субъектами бюджетного планирования.

В ходе осуществления проверок эффективности программно-целевых расходов бюджета пересчет в цены соответствующего года и впоследствии анализ их динамики в обязательном порядке должны осуществлять должностные лица контролирующих органов. В настоящее время в отчетных документах органов государственного финансового контроля данный факт зачастую не учитывается;

2) необходимость применения системного подхода в отношении контроля, поскольку он ориентирует на комплексное изучение объекта исследования, раскрытие внутренних и внешних связей, роли каждого из элементов.

К тому же четкое определение элементов любой системы необходимо для оперирования данными понятиями в теоретических, методологических и практических целях;

3) учет социального эффекта реализации государственных программ. В условиях экономического кризиса государство, поддерживая экономику посредством увеличения расходов на программы по повышению занятости, социальному обеспечению, без законодательных изменений в данных областях положительно влияет на социально-экономическое развитие страны, что должно учитываться при контроле за эффективностью программных расходов бюджета.

Также необходимо понимать, что промежуточные и конечные результаты реализации программ будут получены только по истечении длительного периода времени[410].

Поэтому отсутствие результата в первые годы осуществления программных мероприятий, особенно при реализации социальных государственных программ, не является свидетельством неэффективного использования бюджетных средств.

В процессе осуществления финансового контроля органами государственного финансового контроля используются определенные виды и методы контроля, направленные на оценку эффективности бюджетных расходов и степени достижения запланированных результатов программы.

В настоящее время в научной литературе, в нормативно-правовых актах нет единого подхода в отношении трактовки таких понятий, как виды и формы государственного финансового контроля[411].

Наибольшее распространение получила точка зрения, согласно которой под видом государственного финансового контроля понимается «составная часть, выражающая содержание целого и в то же время отличающаяся от других частей конкретными носителями контрольных функций (субъектами), объектами контроля, что, в свою очередь, предопределяет и отличия в методах осуществления контрольных действий», а под формой - «отдельные стороны проявления содержания контроля в зависимости от времени совершения контрольных действий».

В экономической литературе существует множество подходов к классификации видов государственного финансового контроля. Среди них целесообразно отметить деление государственного финансового контроля в зависимости от субъектов его осуществляющих на внешний и внутренний контроль.

Внутренний контроль более предметен, так как органы внутреннего контроля имеют большую информационную осведомленность, ознакомлены со спецификой реализации своих программ, их недостатки и проблемы.

В свою очередь внешний контроль независим и дает более объективную оценку процессу финансового обеспечения и его результатам.

Можно говорить о том, что деление государственного финансового контроля на внешний и внутренний представляет собой скорее организационный аспект, следствие разграничения полномочий между различными органами.

Например, Н.С. Столяров обращает внимание на тот факт, что разрыв или ослабление связей между двумя сторонами контроля - внутренней и внешней - с неизбежностью ведет к снижению результативности всей системы контроля[412].

В зависимости от времени проведения государственного финансового контроля выделяют следующие формы контроля:

- предварительный контроль, осуществляемый до совершения операций по образованию, распределению и использованию денежных фондов. Имеет важное значение для предупреждения нарушений финансовой дисциплины;

- текущий (оперативный) контроль, осуществляемый в процессе совершения финансовых операций в ходе выполнения финансовых обязательств государства, получения и использования денежных средств для административно-хозяйственных расходов и т.д.;

- последующий контроль, осуществляемый после совершения финансовых операций (после исполнения расходной части бюджета).

С учетом отмеченного, представляется возможным рассмотреть основные вопросы финансового контроля за распределением и использованием бюджетных средств на сферу образования и науки, в первую очередь, проанализировав нормы, определяющие контрольные мероприятия в отношении различных учреждений, оказывающих образовательные услуги и осуществляющие научно-технические исследования.

Однако, прежде чем перейти к анализу российского законодательства в сфере реализации контрольных мероприятий за использованием публичных финансов на сферу образования и науки, осветим зарубежный опыт построения системы контроля за образовательными учреждениями на примере США, имеющим многолетний опыт выстраивания системы контроля в данном направлении.

Так, эффективность системы финансового контроля в сфере образования можно назвать одной из базовых характеристик надежности механизма финансово-правового регулирования образовательных отношений в США.

Специфика и значение финансового контроля в сфере образования США определяется следующими факторами:

1) существенный удельный вес расходов на образование в региональных и местных бюджетных расходах, а также в расходах консолидированного бюджета США;

2) особая роль финансово-правового механизма регулирования сферы образования для федеральных властей, особенно для реализации федеральной образовательной политики;

3) высокая социальная значимость образования;

4) сложность и комплексность определения потребностей участников образовательной системы в финансовом обеспечении;

5) общественные отношения в сфере образования регулируются многими разделами законодательства и права США, что отражается на обширном объеме нормативно-правовой базы, комплексности и множественности юридических норм, действующих в этой сфере.

Объект государственного и муниципального финансового контроля в США представляет собой движение денежных средств в процессе формирования, распределения, перераспределения и использования государственных и муниципальных централизованных и децентрализованных фондов денежных средств в сфере образования[413].

Основным органом финансового контроля на федеральном уровне в США является Главное контрольно-финансовое управление США (U.S. Government Accountability Office, далее - ГКФУ), называемое также «стражем Конгресса США» («U.S. Congresswatchdog»).

ГКФУ было создано в 1921 г. в ходе бюджетной реформы, которая была направлена на укрепление бюджетных полномочий Президента США. Глава ГКФУ - Генеральный контролер Соединенных Штатов (Comptroller General) - назначается Президентом США на 15-летний срок из числа кандидатов, предлагаемых Конгрессом США.

В свою очередь, на уровне проведения ведомственного финансового контроля, полномочия в данном направлении осуществляет Министерство финансов США, на внутриведомственном - главный финансовый администратор (Chief financial officer) и генеральный инспектор (Inspector general) Департамента образования США.

Оценивая результативность деятельности ГКФУ эксперты отмечают, что она характеризуется количеством принятых законодательных изменений и поправок на основании рекомендаций, представленных ГКФУ.

Однако, отмечаются и особенности, которые несвойственны для понимания контрольной функции публичных финансов в Российской Федерации.

Так, эффективность работы ГКФУ, в числе обычных показателей количества выявленных нарушений или общего числа заслушанных Конгрессом США свидетельских показаний, определяется «отношением суммы, которая была возвращена в результате деятельности ГКФУ в федеральный бюджет, к сумме затрат на содержание ГКФУ».

По некоторым данным в 2007 году на каждый вложенный доллар США деятельность ГКФУ принесла 114 долларов США[414].

Основная задача ГКФУ состоит не в том, чтобы непосредственно и самостоятельно пресекать нарушения законодательства, включая устранение нецелевого либо неэффективного использования федеральных финансов, но в том, чтобы объективно и своевременно проинформировать Президента США, Конгресс США и другие органы власти о тех фактах, которые могут негативно повлиять на финансовую систему и исполнение федерального бюджета США.

Принятие решений и изменений приоритетов федеральной государственной политики остается за органами законодательной и исполнительной власти США.

Применительно к образовательной сфере ГКФУ, в первую очередь, интересуют вопросы расходования средств федерального бюджета основным их проводником - Департаментом образования США.

Так, в 2005 г. в ответ на запрос Комитета по науке Палаты представителей Конгресса США ГКФУ была подготовлена публикация о равном доступе мужчин и женщин к службе в государственных организациях - шести лабораториях Департамента образования США[415].

В результате ГКФУ подготовило рекомендации по изменениям, которые необходимо сделать в начислении заработной платы работникам, чтобы пресечь дискриминацию женщин.

Основные формы контрольно-ревизионной деятельности ГКФУ сводятся к проверке документов и информации, а также проведению ревизии.

Специфика контрольно-ревизионной деятельности практически всех ведомств и государственных органов в США заключается в том, что в дополнение к официальным запросам и письмам они руководствуются информацией, полученной по телефонам горячей линии, в том числе анонимной. В этом отношении ГКФУ не является исключением.

В инструкции о том, какую информацию необходимо представить на горячую линию о правонарушениях в области финансового законодательства, прямо указано: «Сообщать свое имя не обязательно»[416]. В данном случае информатору гарантируется конфиденциальность как с помощью юридических средств, что установлено в локальных политиках ГКФУ, так и техническими способами (шифрование каналов связи)[417].

Генеральный контролер США вправе издавать решения (decisions) и мнения (opinions) по любым, но в первую очередь финансовым (appropriations law), законам.

Важной составляющей каждодневной работы ГКФУ является рассмотрение протестов проигравших участников конкурсов либо аукционов (bid protest), по итогам которых заключается государственный контракт.

Таким образом, рассмотренный пример свидетельствует о четкой и проработанной системе контроля за финансовыми потоками в образовательной сфере. Можно говорить о том, что данная система контроля вполне соотносится с ревизиями, осуществляемыми органами финансового контроля за расходованием денежных средств, выделяемых из бюджета соответствующего уровня.

Исторически ревизия является привычной для Российской Федерации формой контроля. Отчасти это связано с финансированием в рамках плановой экономики, когда именно ревизия становилась основным и, пожалуй, единственным инструментом финансового и хозяйственного контроля, применялась как во внешнем, так и во внутреннем контроле.

В тот период времени, невзирая на принадлежность предприятий к различным формам собственности: государственной (подавляющей) и негосударственной, централизованно планировались и материальнотехническое снабжение, и объемы производства, и сбыт готовой продукции.

Этим объясняются и основные цели контроля, являющиеся приоритетными и отличительными для ревизии и по сегодняшний день, а именно:

- отслеживание экономности, рациональности в использовании ресурсов;

- отсутствие злоупотреблений в деятельности руководителей;

- обеспечение сохранности денежных ресурсов;

- изыскание финансовых резервов по их более эффективному использованию.

В то же время ревизия остается действующей для сферы распределения - бюджетной сферы - где она используется как инструментарий государственного финансового контроля за расходованием финансовых средств, выделенных из бюджетов различного уровня.

Однако, остается неизученным и вызывающим определенный интерес вопрос о том, какое место государственная ревизия занимает среди концепций контроля и может ли она использоваться при рискориентированных концепциях, выдвигающихся на лидирующие позиции в практических вопросах контроля.

Основная цель ревизии заключается в обеспечении сохранности имущества проверяемого учреждения и эффективности его использования. Ревизия всегда ранее рассматривалась как форма экономического контроля в связи с ее глобальными целями и задачами, в полной мере соответствующими экономическому контролю. В ходе ревизии рассматривается весь комплекс вопросов, охватывающий финансовый, производственно-технологический и административный контроль[418].

Инструментарием ревизии является комплекс приемов и методов экономического контроля: документального и фактического, за исключением, пожалуй, двух: мониторинга и тестирования, поскольку они присущи текущему контролю, осуществляемому в целях выявления рисковых зон и их мониторинга, что не соответствует последующему характеру ревизии.

Ревизия отличается от других форм контроля регулярностью и определенной периодичностью ее проведения, обеспечивающими полный охват подлежащих проверке операций за все периоды функционирования организации без пробелов.

В связи с этим, вряд ли ревизия может стать формой рискориентированного контроля, основным признаком которого служит использование методов, направленных на поиск зон экономической деятельности организаций, несущих в себе наибольшие риски.

Под рисками в данном контексте понимается вероятность неблагоприятных событий в экономической жизни организации, ведущих к экономическим потерям.

Ревизия изначально направлена на поиск и выявление уже случившихся неблагоприятных последствий для оценки виновности в этом конкретных должностных лиц и только по фактам выявленных нарушений определяются меры по их предотвращению в дальнейшем, т.е. по снижению подобных рисков в будущем.

Для того, чтобы ревизии работали в русле риск-ориентированного контроля, они должны быть не формой последующего контроля, а формой, использующей предварительный контроль, т.е. контроль за потенциальными рисками.

Возникает вопрос о возможности такого в условиях проведения ревизии. Очевидно, что в классическом понимании ревизии - нет. Однако, конкретные цели и задачи контроля определяются потребностями управления. Вводя ревизию как форму государственного финансового контроля, государство определяет ее конкретные цели и задачи.

Здесь можно говорить о новой категории - контроле за рисками, под которым понимаются процессы выявления, идентификации и мониторинга рисков. В совокупности они представляют систему контроля за рисками, необходимую для управления рисками организации. Представляется, что контроль за рисками важен в такой сфере финансирования как образование и наука, когда уже на стадии планирования распределения денежных потоков можно будет спрогнозировать возможные риски потери денежных средств, что, в свою очередь, направлено на их использование по целевому и эффективному назначению.

Следовательно, ревизия может ограничиваться вопросами рискориентированного контроля, только если применять ее при проведении внутреннего контроля.

Однако, в этом случае речь скорее будет идти уже не о ревизии, а о внутреннем аудите. Отмечается, что потребности бюджетных и некоммерческих организаций в риск-ориентированном контроле требуют дополнительных обоснований, поскольку финансовая деятельность бюджетных и автономных некоммерческих организаций, получающих бюджетные субсидии, в сплошном режиме, контролируется органами казначейства, а финансирование в рамках стратегически важных национальных проектов - в сквозном, и особой необходимости в рискориентированном контроле не наблюдается.

С другой стороны, законодательные изменения привели к преобразованиям части бюджетных организаций в автономные некоммерческие, основной отличительной особенностью которых в области расходования заработанных от коммерческой деятельности средств является право на их самостоятельное использование.

Это дает основания для постановки конкретных дополнительных задач перед государственными ведомственными (и вневедомственными) контрольными органами в направлении организации контроля за эффективностью управления и внутреннего контроля в отношении коммерческой составляющей деятельности таких организаций.

Однако, ревизионные органы министерств, Федерального Казначейства и других государственных структур не могут взять на себя функции помощников руководителя, поскольку контроль за эффективностью управления и внутреннего контроля организуется для помощи руководству экономического субъекта в управлении.

С целью осуществления подобных задач все же следует организовывать собственные контрольные службы либо наладить управление рисками внутри соответствующего подразделения, сделав его частью деятельности данного подразделения.

Такие службы должны сосредоточить свои функции не только на контроле за финансовыми потоками, т.е. на финансовом контроле, но и за экономической составляющей, включающей производственнотехнологический и административный контроль. Таким образом, речь идет о создании в организациях структур полномасштабного экономического контроля - внутреннего аудита.

Однако, в нашей стране функционируют не только организации государственной собственности, но и муниципальной. К муниципальным учреждениям относятся, в частности, образовательные учреждения, которые так же, как и автономные, финансируются муниципалитетами или внебюджетными фондами в рамках государственного заказа. При этом все средства, заработанные в ходе коммерческой деятельности, используются самостоятельно и в связи с этим подлежат финансовому контролю.

Руководство большинства таких организаций уже сейчас испытывает потребность в помощи для целей управления в виде элементов управленческого учета, внутреннего контроля схожего с внутренним аудитом.

Таким образом, резюмируя, можно говорить о том, что ревизионная деятельность все же не в полной мере соответствует запросам коммерческой деятельности, и там, где она присутствует, целесообразно применять современные формы контроля, ориентированные на контроль за финансовыми рисками.

Возвращаясь к зарубежному опыту в области финансового контроля за сферой образования, следует отметить, что Министерством финансов США реализуется ведомственный финансовый контроль, в основном, через так называемые «бюро» (bureaus), к которым относится и Налоговая служба США (Internal Revenue Service).

Объем контрольных полномочий Налоговой службы США не ограничивается простой проверкой правильности исчисления и уплаты налогов и наложением наказаний на виновных при уклонении от уплаты налогов или нарушении налогового законодательства.

Применительно к сфере образования существенное значение имеют полномочия Налоговой службы США по контролю правильности исчисления и применения налогоплательщиками (обучающимися, их родителями, образовательными учреждениями) налоговых скидок и освобождений, которые в действительности являются одной из форм федеральной финансовой поддержки сферы образования.

Для применения налогового освобождения по федеральному подоходному налогу на стадии создания организации учредители подают специальное заявление в Налоговую службу США, которая проверяет соответствие заявленных в уставе целей деятельности законодательно установленным требованиям к организациям, освобождаемым от налогообложения, причем такая проверка принимает форму налогового контроля и становится перманентной.

На начальном этапе также проверяются учредители некоммерческой организации и происхождение уставных капиталов (для определенных типов организаций уставный капитал может складываться исключительно из пожертвований).

Юридическое лицо, освобожденное от налогообложения, может утратить это право, если перестает удовлетворять требованиям ст. 503 НК США. В частности, если совершит «запрещенные сделки», под которыми понимаются займы без должной протекции и не под «разумные проценты», слишком большие компенсации работникам, оказание определенных услуг на льготной основе, неадекватные платежи при покупке недвижимости, несоответствующие ее рыночной стоимости, продажа имущества по ценам значительно ниже рыночных, а также прочие сделки, приводящие к существенному отклонению использования дохода от уставных целей.

В НК США также установлены критерии «неправильного», с точки зрения налоговых освобождений по подоходному налогу, займа. В структуре дохода образовательного учреждения могут оказаться доходы от коммерческой деятельности, которые облагаются налогом на доходы в общем порядке.

В свою очередь, любое лицо, которое заинтересовано в продаже товаров либо реализации услуг федеральным властям через систему государственных закупок, должно быть предварительно зарегистрировано в Централизованной системе государственных поставщиков (Central Contractor Registration)[419].

Процессы размещения государственного заказа и реализации государственного контракта должны соответствовать Федеральному регламенту государственных закупок (Federal Acquisition Regulations)[420].

Процедуру размещения государственного заказа условно можно разделить на 3 стадии:

1) идентификация государственных нужд и планирование закупок;

2) подготовка государственного контракта;

3) исполнение государственного контракта и контроль.

В этой связи необходимо отметить высокую степень автоматизации финансового контроля, реализуемого в США на всех уровнях бюджетной системы.

Другой характерной чертой организации финансового контроля в образовании США является наличие в структуре Администрации

Президента США Службы управления и бюджета (Office of Management and Budget, OMB), призванного не только стандартизировать и унифицировать огромный массив финансовой отчетности об использовании федеральных средств, поступающей от государственных и муниципальных органов, агентств и образовательных учреждений, но и предоставить Президенту США объективную информацию о состоянии финансовой системы для определения обоснованных приоритетов бюджетной политики на предстоящий финансовый год[421].

Рассмотренный опыт проведения контрольных мероприятий за расходованием денежных средств в образовательной сфере в США позволяет сделать несколько выводов:

1. Непосредственное содержание финансового контроля в области финансирования образования состоит в проведении проверок, ревизий и анализа информации с целью выявления нецелевого, неэффективного либо противозаконного использования публичных финансовых ресурсов, прежде всего:

- органами управления местных образовательных систем;

- администрациями чартерных и частных школ;

- распорядительными органами вузов;

- значительно реже - профильными исполнительными органами штатов.

2. Единство органов финансового контроля разного уровня обеспечивается руководящей ролью стандартов проведения аудита, разрабатываемых ГКФУ.

3. Характерной особенностью финансового контроля в сфере образования в США является установление значительного количества специфических финансовых нормативов и показателей, которые указывают на эффективность использования публичных финансов.

Так, например, Комиссар образования штата Техас осуществляет контроль за таким показателем как «благосостояние на учащегося», который не должен превышать 305 тыс. долл. США. Этот показатель равен стоимости всего налогооблагаемого имущества школьного округа, поделенной на количество учащихся в округе. В случае выявления того факта, что по итогам отчетного периода данный показатель вышел за рамки установленных границ, региональное законодательство предписывает Комиссару направить властям округа предписание об объединении с соседним округом либо принятии учеников-нерезидентов из другого округа.

4. За финансовым контролем закреплена превентивная роль в сфере образования, поскольку полно оценить эффективность реализации финансового контроля можно лишь в контексте принятых по его итогам управленческих решений.

Изученный опыт может стать дополнительным подспорьем в развитии национальной системы финансового контроля за сферой образования и науки.

Практика же применения норм действующего финансового законодательства демонстрирует, что в условиях совершенствования финансово-правового положения государственных учреждений, бюджетные и автономные учреждения получили широкие возможности самостоятельного осуществления своей финансовой деятельности, в частности, в области образования и науки, что, в свою очередь, как отмечается Министерством финансов РФ, «не исключает отмены государственного финансового контроля в ходе образования, распределения и использования фондов денежных средств казенных, бюджетных и автономных учреждений»[422].

Ввиду отсутствия статуса получателей бюджетных средств у бюджетных и автономных учреждений, на них не распространяются соответствующие нормы о финансовом контроле за получателями бюджетных средств и их ответственности за нарушения бюджетного законодательства.

В отличие от бюджетных и автономных учреждений, казенные учреждения сохранили статус получателя бюджетных средств, в связи с чем действие на них указанных норм по-прежнему распространяется.

Следует отметить, что основы современного бюджетного контроля наши свое отражение в разделе IX. «Государственный и муниципальный финансовый контроль» БК РФ. Контроль рассматривается и как функция управления. В свою очередь, бюджет является объектом управления, а субъектами управления бюджетом признаются участники бюджетного процесса.

Представляется необходимым внести предложения в гл. 26 БК РФ «Основы государственного и муниципального финансового контроля», в части ее переименования на «Основы бюджетного контроля в Российской Федерации».

В рамках гл. 26 БК РФ закрепить легальное определение бюджетного контроля как деятельности представительных и исполнительных органов государственной власти и местного самоуправления, а также специализированных контрольных органов и иных уполномоченных лиц по проверке законности, своевременности, правильности, эффективности и результативности формирования, распределения и использования основного фонда денежных средств, осуществляемой на всех стадиях бюджетного процесса Российской Федерации в целях эффективного расходования бюджетных ассигнований, предупреждения бюджетных правонарушений и привлечения к ответственности за нарушение бюджетного

законодательства.

Исходя из представленного выше определения можно сформулировать определение понятия бюджетного контроля сферы образования и науки как деятельности представительных и исполнительных органов государственной власти и местного самоуправления, а также специализированных контрольных органов и иных уполномоченных лиц по проверке законности, своевременности, правильности, эффективности и результативности формирования, распределения и использования основного фонда денежных средств в области образования и науки, осуществляемой на всех стадиях бюджетного процесса Российской Федерации в целях эффективного расходования бюджетных ассигнований, предупреждения бюджетных правонарушений и привлечения к ответственности за нарушение бюджетного законодательства.

Финансовая деятельность государственных учреждений должна осуществляться под воздействием как государственного, так и внутрихозяйственного финансового контроля, поскольку контроль в области финансовой деятельности учреждения создает экономическую необходимость для хозяйствующего субъекта максимального использования внутренних резервов организации, правильного и экономного расходования средств в соответствии с их целевым назначением.

В свою очередь, основными целями контроля в области осуществления финансовой деятельности государственного учреждения

признаются:

- подтверждение соблюдения действующего законодательства, определение правомерности, экономности, результативности и эффективности финансовой деятельности учреждения;

- оценка целесообразности принятия решения об изменении типа государственного учреждения, а также об изменении показателей и содержания государственного задания;

- оценка выполнения показателей объема и качества государственных услуг;

- определение законности, целевого характера, результативного и эффективного использования бюджетных средств, достаточности недвижимого и движимого имущества для осуществления учреждением возлагаемых на него функций по предоставлению широкого круга государственных услуг[423].

И, конечно же, результаты контрольных мероприятий должны стать основой для подготовки предложений по совершенствованию финансирования расходов государственных учреждений.

Однако, не следует игнорировать реализацию публичного интереса в ходе осуществления финансового контроля.

Как пишет Е.Ю. Г рачева: «Публичные интересы в сфере финансового контроля обусловливаются целым комплексом причин:

- обеспечение контроля за расходованием финансовых средств в интересах населения страны;

- верно избранная система финансового контроля способствует привлечению не только иностранных инвестиций в экономику страны, но и средств негосударственных организаций на выполнение общесоциальных задач в рыночных условиях. Это обеспечивается использованием банковской инфраструктуры, других финансовых учреждений и кредитных организаций;

- эффективный финансовый контроль обеспечивает необходимую взаимосвязь между планируемым правительством, государственными финансовыми учреждениями уровнем экономического развития страны и фактическими результатами. Это способствует совершенствованию механизмов принятия и реализации управленческих решений в сфере публичных финансов»[424].

В то же время анализ нормативно-правовых актов позволяет говорить о том, что предмет финансового контроля деятельности казенных, бюджетных и автономных образовательных и научных учреждений

может быть различным.

Так, предметом финансового контроля деятельности казенных учреждений выступает финансовая деятельность, которая направлена на:

1) осуществление видов деятельности, предусмотренных уставом казенного учреждения, в том числе приносящей доход деятельности, а также выполнения государственного задания на оказание государственных услуг;

2) исполнение бюджетной сметы;

3) осуществление финансовой деятельности по формированию и использованию внебюджетных фондов от платных услуг и иной приносящей доход деятельности;

4) выполнение условий исполнения контрактов и гражданскоправовых договоров;

5) обеспечение качества и объема оказываемых услуг (выполняемых работ) и исполняемых государственных функций;

6) обеспечение целевого использования и сохранности имущества государственного учреждения.

Предметом же финансового контроля деятельности бюджетных или автономных учреждений, в свою очередь, является финансовая деятельность, направленная на:

1) осуществление основных видов деятельности, предусмотренных уставом;

2) осуществление полномочий государственных органов по исполнению публичных обязательств перед физическим лицом, подлежащих исполнению в денежной форме;

3) выполнение плана финансово-хозяйственной деятельности;

4) выполнение условий выделения, получения и использования субсидий на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием государственных услуг, субсидий, бюджетных инвестиций, а также оплата денежных обязательств по исполнению публичных обязательств от имени государственного органа[425];

5) выполнение условий исполнения государственных контрактов и гражданско-правовых договоров;

6) обеспечение состава, качества и объема, а также содержания оказываемых государственных услуг, порядка и результатов оказания государственных услуг, определенных в государственном задании;

7) обеспечение целевого использования и сохранности недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, принадлежащего на праве оперативного управления государственному учреждению.

Безусловно, что финансовый контроль государственного учреждения представляет собой проверку соотношения плановых и фактических показателей бюджетной сметы или плана финансово-хозяйственной деятельности, наличия неиспользованных остатков субсидий из бюджета, соотношение нормативных и фактических затрат на оказание государственных услуг (выполнение работ), в том числе оказание платных услуг, предусмотренных учредительными документами и (или) государственными заданиями[426].

Финансовый мониторинг и финансовый контроль выполнения государственных (муниципальных) заданий на предоставление государственных (муниципальных) услуг осуществляется на основе информации, полученной при планировании и исполнении государственных заданий. Понятия «мониторинг» и «контроль» выполнения государственного задания взаимосвязаны, однако имеют ряд отличий.

Так, финансовый контроль проводится с целью определения соответствия плановых параметров государственных заданий фактическим. Цель финансового мониторинга - не только выявить соответствие (несоответствие), но и использовать эту информацию для проведения оптимизационных процедур - расширения или ограничения состава государственных услуг, оказываемых автономным учреждением, изменения его типа, слияния (поглощения) с другим государственным учреждением.

Как отмечает О.Н. Горбунова «...деятельность государства по контролю и мониторингу дает возможность оценить эффективность использования выделенных средств»[427].

В свете последних изменений, внесенных в БК РФ, государственный (муниципальный) финансовый контроль рассматривается как внешний и внутренний, предварительный и последующий (ст. 265 БК РФ).

Однако, в практике бюджетной деятельности реализуются в большей степени такие формы контроля, как:

1) предварительный контроль, который осуществляется в целях предупреждения и пресечения бюджетных нарушении в процессе исполнения бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;

2) последующий контроль, осуществляемый по результатам исполнения бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в целях установления законности их исполнения, достоверности учета и отчетности.

Различия этих форм заключаются в том, что в результате контроля первого вида возможны только бюджетные меры наказания контролируемого объекта, в результате второго - в том числе и административные.

Помимо вышеназванных видов контроля законодательство

предусматривает наличие еще двух не менее важных видов:

1) внешнего государственного (муниципального) финансового контроля, осуществляемого Счетной палатой Российской Федерации, контрольно-счетными органами субъектов Российской Федерации и муниципальными образованиями;

2) внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля, являющегося прерогативой Федерального казначейства, органов государственного (муниципального) финансового контроля, являющихся соответственно органами (должностными лицами) исполнительной власти субъектов Российской Федерации, местных администраций.

Важно отметить, что до 2016 года осуществление внутреннего государственного контроля помимо Федерального казначейства было возложено на Федеральную службу финансово-бюджетного надзора. Указом Президента РФ № 41 от 02.02.2016 г. «О некоторых вопросах государственного контроля и надзора в финансово-бюджетной сфере»[428] Федеральная служба финансово-бюджетного надзора была упразднена в целях совершенствования государственного контроля и надзора в финансово-бюджетной сфере и оптимизации структуры федеральных органов исполнительной власти, а ее функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере переданы Федеральному казначейству.

С учетом представленных видов финансового контроля, на современном этапе развития государства учреждения сферы образования и науки дифференцируются по степени имущественной и финансовой самостоятельности в рыночных условиях, и как следствие, меняются подходы к осуществлению контрольных мероприятий за их деятельностью.

Так, казенные учреждения в большей степени создаются в целях решения задач обороноспособности и безопасности страны, поэтому они функционируют в условиях наибольшего контроля со стороны государства.

Проверка Казначейством РФ наличия денежных обязательств казенного учреждения, будет включать в себя предварительный контроль по всем расходам, а также текущий и последующий контроль (п. 5.1 ст. 32 Закона от о некоммерческих организациях).

Согласно поправкам в законодательство Российской Федерации контроль за деятельностью казенных учреждений осуществляют:

- федеральные государственные органы, осуществляющие

функции и полномочия учредителя, в отношении федеральных казенных учреждений;

- в порядке, установленном высшим исполнительным органом государственной власти субъекта РФ, в отношении казенных учреждений субъекта РФ;

- в порядке, установленном местной администрацией

муниципального образования, в отношении муниципальных казенных учреждений.

Контроль за деятельностью казенных учреждений, подведомственных федеральным органам государственной власти (государственным органам), в которых законом предусмотрена военная и приравненная к ней служба, осуществляется с учетом требований законодательства РФ о защите государственной тайны.

Кроме того, объектом контроля финансовой деятельности казенного учреждения выступают следующие документы:

- учредительные документы, в том числе внесенные в них изменения;

- свидетельство о государственной регистрации;

- решение учредителя о создании учреждения;

- решение учредителя о назначении руководителя;

- положения о филиалах, представительствах;

- план финансово-хозяйственной деятельности учреждения, составляемый и утверждаемый в порядке, определенном учредителем, и в соответствии с требованиями, установленными Минфином России;

- годовая бухгалтерская отчетность;

- сведения о проведенных в отношении учреждения контрольных мероприятиях и их результатах;

- государственное (муниципальное) задание на оказание услуг (выполнение работ);

- отчет о результатах своей деятельности и об использовании закрепленного за ними государственного (муниципального) имущества, составляемый и утверждаемый в порядке, определенном учредителем.

Бюджетные учреждения - следующий вид учреждений, создание которых направлено на реализацию задач в рамках приоритетных национальных проектов и развития регионов. В этой связи государственный контроль, в основном, является последующим, осуществляемым по результатам выполнения государственного задания.

Предварительный контроль может осуществляться в отношении бюджетных учреждений только на стадии санкционирования бюджетных расходов по целевым субсидиям и бюджетным инвестициям (п. 5.1 ст. 32 Закона о некоммерческих организациях).

Федеральный закон «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» от 08.05.2010 г. № 83-ФЗ[429] (далее - Закон № 83-ФЗ) вводит также новые нормы контроля за деятельностью бюджетного учреждения, в том числе, в части ответственности руководителя учреждения. Так, органы, осуществляющие функции и полномочия учредителя бюджетного учреждения, при заключении (перезаключении) трудового договора с руководителем данного учреждения должны предусмотреть в нем:

- права и обязанности руководителя;

- показатели оценки эффективности и результативности его деятельности;

- условия оплаты труда руководителя;

- срок действия трудового договора, если такой срок установлен учредительными документами бюджетного учреждения;

- условие о расторжении трудового договора по инициативе работодателя в соответствии с ТК РФ при наличии у бюджетного учреждения просроченной кредиторской задолженности, превышающей предельно допустимые значения, установленные органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя.

Таким образом, за исключением предусмотренной в настоящее время законодательством административной и уголовной ответственности, руководитель несет персональную ответственность за наличие у бюджетного учреждения просроченной кредиторской задолженности, превышающей предельно допустимые значения, установленные органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, в связи, с чем трудовой договор с ним может быть, расторгнут в одностороннем порядке.

Кроме того, руководитель бюджетного учреждения несет перед ним ответственность в размере убытков, причиненных в результате совершения крупной сделки, если эта сделка не была предварительно согласована с учредителем.

Помимо прочего, за руководителем бюджетного учреждения закреплена ответственность перед учреждением в размере той суммы убытков, которые были причинены в результате совершения крупной сделки, если последняя не была предварительно согласована с учредителем данного учреждения.

Законодатель предусмотрел механизм предварительного финансового контроля за некоторыми сделками учреждений. Однако, нельзя утверждать, что законодатель детально, последовательно и четко описывает порядок осуществления финансового контроля за учреждениями, хотя сам порядок финансирования претерпел значительные изменения.

И, наконец, наибольшей имущественной и финансовой самостоятельностью обладают автономные учреждения, которые должны решать первостепенные задачи в сфере социального развития. Прежде всего, это образование, наука, культура и спорт.

Наблюдательный совет автономного учреждения, по сути, является основным контрольно-надзорным органом, который пусть и опосредованно, но осуществляет финансовый контроль государства (муниципалитета) как собственника имущества, закрепленного за автономным учреждением (ст. 10 Закона об автономных учреждениях)[430] [431].

При этом, важное значение отводится главным распорядителям бюджетных средств, в ведении которых находятся государственные учреждения, осуществляющие контроль за соблюдением требований и условий, установленных для государственных учреждений государственным заданием.

Главные распорядители (распорядители) бюджетных средств, исполняющие функции и полномочия учредителя в отношении бюджетных и автономных учреждений, созданных РФ, субъектом РФ, муниципальным образованием, финансовые органы публично-правовых образований составляют и представляют годовую, квартальную и месячную финансовую отчетность бюджетных и автономных учреждений.

При реализации контрольных полномочий законодательных органов в области бюджета важную роль играют специально созданные собственные контрольные органы, такие как, Счетная палата Российской Федерации, контрольно-счетные органы субъектов РФ и муниципальных образований.

439

Система контроля Счетной палаты РФ интегрирована в основные составляющие бюджетного процесса и предполагает непрерывный трехлетний цикл контроля за исполнением бюджета каждого финансового года, реализуемого на трех последовательных стадиях - стадии предварительного контроля проектов бюджетов на очередной финансовый год, стадии оперативного контроля непосредственно в ходе исполнения бюджетов текущего финансового года и стадии последующего контроля уже исполненных бюджетов за отчетный финансовый год[432].

Так, в Лимской декларации[433] установлено, что «все управление государственными финансами, независимо от того, отражены они в общем национальном бюджете или нет, должно быть объектом контроля высшего контрольного органа. При этом управление теми государственными финансами, которые исключены из национального бюджета, не должно выводиться из-под контроля высшего контрольного органа» (п. 3. ст. 18).

Для высших контрольных органов функция государственного финансового контроля является основной, поэтому этот контроль называют внешним финансовым контролем.

Внешний государственный финансовый контроль:

Во-первых, позволяет оценить объективность представляемой исполнительной властью информации об итогах исполнения бюджета, достоверность прогноза макроэкономических параметров социально - экономического развития страны и реалистичность бюджетных проектировок на предстоящий финансовый год, ход реализации государственных программ и проектов.

Во-вторых, качество получаемой информации оказывает непосредственное влияние на последствия решений, принимаемых на ее основе законодательной властью в виде законодательных и других нормативных правовых актов[434].

И, конечно, возникает острая необходимость в услугах независимых от исполнительной власти органов государственного финансового контроля, устанавливающих достоверность отчетной или прогнозируемой финансовоэкономической информации, степень исполнения бюджетных назначений.

В этой связи имеет важное значение Федеральный закон «Об общих принципах организации и деятельности контрольно-счетных органов субъектов РФ и муниципальных образований» от 07.02.2011 г. № 6-ФЗ (далее - Закон № 6-ФЗ)[435], целью которого является установление общих принципов организации, деятельности и основных полномочий контрольно - счетных органов субъектов Российской Федерации и контрольно-счетных органов муниципальных образований.

Контрольно-счетный орган соответствующего публично-правового образования обладает правом внешнего государственного и муниципального финансового контроля в форме контрольных или экспертно-аналитических мероприятий в отношении государственных (муниципальных) учреждений, поскольку они получают средства из бюджета и используют государственное (муниципальное) имущество (например, статьи 9, 10 Закона № 6-ФЗ).

Очевидно, что предметом финансово-контрольных мероприятий в данном случае могут стать лишь бюджетные средства и закрепленное за учреждениями имущество, но не все средства и имущество государственных и муниципальных учреждений. При этом следует помнить, что стандарты контрольных мероприятий определяются самим контрольносчетными органами, а не законодательством, что не способствует защите прав проверяемых субъектов.

Отсутствие у Счетной палаты РФ сколько-нибудь значимых полномочий юридического принуждения также делает не эффективным фактическую модель государственного аудита. Правовой статус Счетной палаты не представляет права ее аудиторам применять санкции к нарушителям финансового законодательства, что снижает эффективность проводимых бюджетно-контрольных мероприятий.

Более того, как отмечает Степашин С.С. «Счетная палата не наделена полномочиями по привлечению к ответственности лиц, не явившихся по вызову на слушания в Счетную палату, в то время как подобная неявка является неуважением органа государства, то есть по всем юридическим правилам образует состав наказуемого деяния»[436].

В свою очередь, существовавшая до 2016 года Федеральная служба финансово-бюджетного надзора была вправе реализовать полномочия в сфере контроля в финансово-бюджетной сфере, в том числе при оценке внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, которые, в свою очередь, также могут осуществлять аудит финансовой деятельности учреждений науки и образования.

Среди важных полномочий Службы можно также было назвать право анализировать исполнение бюджетных полномочий органов государственного (муниципального) финансового контроля и проведение главными администраторами средств федерального бюджета внутреннего финансового контроля и внутреннего финансового аудита. С 2016 года указанная служба была упразднена, а соответствующие полномочия перешли к Федеральному казначейству.

Таким образом, рассматривая государственный финансовый контроль как функцию управления финансовыми потоками, следует заметить, что эта функция осуществляется всеми органами власти и управления независимо от характера их основной деятельности.

Г осударственный финансовый контроль является объективной необходимостью воспроизводственного процесса, обусловленной сущностью финансов. Объем контрольной деятельности, ее формы и методы, охват контрольными мероприятиями различных отраслей экономики зависит от границ сферы управления и статуса органа, осуществляющего контрольные полномочия в рамках государственного финансового контроля.

В настоящее время организация бюджетного процесса направлена на повышение результативности бюджетных расходов, повышение роли среднесрочного финансового планирования и укрепления финансовой дисциплины.

Формирование бюджетного процесса на основе бюджетирования является методом формирования и исполнения бюджета, при котором планирование, выделение и расходование бюджетных средств

осуществляется в соответствии с целями и задачами государственной политики и направлены на обеспечение достижения получателями бюджетных средств установленных конечных социально-экономических результатов, а также выполнения возложенных на них задач и функций[437].

Следует отметить, что современные национальные финансовоконтрольные системы большинства стран мира в последнее время претерпевают значительные изменения, связанные с влиянием внешних факторов, а именно:

- усиление процессов глобализации и связанная с ними необходимость приведения национальных систем бухгалтерского учета и отчетности, аудита, контроллинга в соответствии с международными стандартами;

- растущая экономическая взаимозависимость стран мира, увеличение масштабов и многообразия транснациональных операций. Рост

объема транснациональных финансовых потоков, что ведет к

необходимости, с одной стороны, формирования действенных

наднациональных органов финансового контроля, а с другой стороны, вызывает необходимость сотрудничества стран по отдельным проблемам на основе двух- и многосторонних соглашений;

- усиление влияния гражданского обществ и его вовлеченность в механизмы контроля за деятельностью правительственных структур на основе концепции рассмотрения правительства как наемного коллективного управляющего у всего общества с целью обеспечения адекватного жизнеобеспечения населения и подотчетности своим гражданам[438].

Особенно данные полномочия проявляются, когда речь идет о расходовании бюджетных средств на сферу образования и науки, поскольку являясь инновационными направлениями деятельности, средства, направленные на осуществление этих задач государства должны приносить эффект от их использования.

В этой связи большое значение приобретает применение аудита эффективности и результативности расходования бюджетных средств на образовательную и научную деятельность.

Аудит эффективности представляет собой контрольно-аналитическое мероприятие, направленное на совершенствование организации администрирования государственной (муниципальной) собственности расходования государственных средств, их экономии. Это также системный анализ финансово-хозяйственной деятельности получателя бюджетных средств или пользователя льгот, дающий возможность установить степень затратности достигнутого результата его временные параметры.

В свою очередь, финансовый контроль реализации государственных программ также акцентируется на эффективности расходования бюджетных средств, т.е. происходит переход на аудит эффективности, который предполагает не только проверку степени достижения запланированных результатов, но и разработку рекомендаций по устранению системных причин, мешающих их полному достижению. Аудит эффективности бюджетных расходов на реализацию государственных программ позволяет выявить «слабые» места программ и минимизировать возможные риски[439].

Основная цель аудита эффективности заключается:

- в определении эффективности управления финансовыми потоками и государственной (муниципальной) собственностью;

- оценке эффективности государственного администрирования; выявлении путей улучшения процесса реализации социальных функций.

В соответствии со стандартами ИНТОСАИ аудит эффективности используется в качестве инструмента оценки эффективности, результативности и экономичности бюджетных программ, их влияния на социально-экономическое положение страны и отдельных регионов.

Кроме собственно контрольной функции, аудит эффективности выполняет информационную функцию, так как представляет общественности точную и всеобъемлющую информацию о результатах деятельности государственных органов, эффективности использования бюджетных средств.

Аудит же государственных программ Российской Федерации, в том числе в сфере образования и науки, применяется для оценки качества их формирования и реализации в части:

1) соответствия хода и результатов их реализации заданным требованиям;

2) обоснованности и соблюдения графиков выполнения отдельных этапов работ и сведений о ресурсном обеспечении;

3) соотношения результатов с затраченными ресурсами.

Содержание аудита государственных программ должно составлять не только фиксацию фактов выделения расходных средств, но и подтверждение достижения эффекта, на который рассчитывали при принятии решения об их выделении.

Таким образом, аудит эффективности является одним из инструментов обеспечения прозрачности и подотчетности органов власти и иных государственных организаций[440].

По мнению С.В. Степашина, можно выделить несколько важнейших областей, где необходимо сосредоточить усилия по внедрению и развитию аудита эффективности:

- аудит государственных контрактов;

- аудит эффективности обеспечения населения государственными услугами;

- аудит эффективности использования средств, выделяемых из

федерального бюджета на обеспечение деятельности органов

государственной власти и государственных организаций;

- экологический аудит;

- аудит эффективности налоговых поступлений;

- аудит эффективности государственных капитальных вложений

и финансирования проектов в области высоких технологий[441].

К этому перечню следует добавить аудит эффективности использования бюджетных средств на реализацию государственной политики в сфере образования и науки как перспективного направления развития инновационной деятельности.

На сегодняшний день понятие инновации и инновационной деятельности можно найти в следующих нормативно-правовых актах:

- Закон о науке;

- Стратегия инновационного развития до 2020 года[442];

- Энергетическая стратегия на период до 2030 года450 [443];

- Программа модернизации российской электроэнергетики до 2020

года;

- Основы политики Российской Федерации в области развития науки и технологий на период до 2020 года и дальнейшую перспективу, утвержденные Президентом РФ от 11.01.2012 г. № Пр-83[444];

- Концепция долгосрочного социально-экономического развития Российской Федерации на период до 2020 года[445].

Указанные источники позволяют сделать вывод о том, что государство осуществляет поддержку инновационной деятельности в следующих направлениях:

- расширение поддержки научных и образовательных организаций, увеличение финансирования научных фондов, развитие грантовых инструментов финансирования через научные фонды;

- «принуждение к инновациям» крупных компаний с государственным участием и разработку ими программ инновационного развития, которые станут стимулом для повышения конкурентоспособности промышленности за счет увеличения спроса на существенно улучшенные товары и услуги, инновационные проекты;

- в достаточном объеме обеспечение финансирования инновационного центра «Сколково», инфраструктуры технико-внедренческих особых экономических зон и технопарков, а также технологических платформ;

- оказание дополнительной финансовой помощи субъектам РФ, активно содействующим развитию инновационного сектора экономики и формированию инновационных кластеров;

- увеличение объемов бюджетного финансирования мероприятий в рамках программы поддержки малого и среднего предпринимательства, в том числе занимающихся инновационной деятельностью[446].

В то же время, эффективность от использования государственных средств учреждениями образования и науки как получателями бюджетных средств характеризуется соотношением между результатами использования государственных средств и затратами на их достижение, которое включает определение эффективности и результативности использования государственных средств, а также целевого назначения.

При этом государственная поддержка должна осуществляться на основе следующих принципов:

- целевой характер использования бюджетных средств, направленных на государственную поддержку инновационной деятельности;

- обеспечение эффективности государственной поддержки

инновационной деятельности для целей социально-экономического развития Российской Федерации и субъектов Российской Федерации;

- приоритетное использование инструментов государственно

частного партнерства для стимулирования инновационной деятельности;

- доступность государственной поддержки на всех стадиях

инновационной деятельности, в том числе для субъектов малого и среднего предпринимательства;

- государственная и правовая защита субъектов инновационной деятельности[447].

В настоящее время наблюдается тенденция, что все фундаментальные научные исследования финансируются в основном за счет средств федерального бюджета, в основном, за счет субсидий, в котором определяются годовые объемы средств, выделяемых для выполнения федеральных научно-технических программ и проектов, объем финансирования научных организаций и размер средств, направляемых в федеральные фонды поддержки научной и (или) научно-технической деятельности.

В этой связи особо возрастает роль финансового контроля за эффективным использование бюджетных средств, выделяемых из федерального бюджета на проведение научных исследований.

Например, в 2013 году в целях урегулирования процедуры субсидирования развития инновационных территориальных кластеров было принято постановление Правительства РФ «Об утверждении Правил распределения и предоставления субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на реализацию мероприятий, предусмотренных программами развития пилотных инновационных территориальных кластеров» от 06.03.2013 г. № 188 [448] , в котором закреплены правила распределения и предоставления из федерального бюджета субсидий субъектам Российской Федерации, в целях финансирования инновационных территориальных кластеров.

В то же время, в постановлении существует неопределенность в части оценки поданных заявок на получение субсидий. Возникший пробел возможно разрешить путем закрепления детально разработанной процедуры анализа предоставленных заявок и их соответствующей оценки в соответствии с разработанными критериями и условиями, тем самым, осуществляя предварительные контрольные мероприятия в процессе распределения субсидий за счет средств федерального бюджета.

В работе уже отмечалось, что финансовое обеспечение инновационной деятельности может осуществляться как государственными, так и негосударственными фондами поддержки инновационной деятельности за счет выделяемых грантов. В основе деятельности государственных фондов может быть заложена цель - поддержка научной, научно-технической, инновационной деятельности. В то же время, функции учредителя таких учреждений выполняет Правительство РФ.

На сегодняшний день, в Российской Федерации можно выделить несколько фондов поддержки инновационной деятельности:

- Федеральный фонд производственных инноваций, целью существования которого является поддержка наиболее важных инновационных проектов по приоритетным направлениям научно - технического прогресса;

- Российский фонд фундаментальных исследований, Российский

гуманитарный научный фонд, Фонд содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере, Российский фонд

технологического развития, финансирующие научные исследования, разработки и реализацию инновационных проектов[449].

В России также существует ОАО «Российская венчурная компания» со 100 %-м государственным участием, которая занимается

финансированием инновационных разработок, причем государство берет на себя значительную часть рисков, свойственных такой деятельности.

Еще одной формой реализации финансовой поддержки сферы образования и науки является формат ГЧП, развитие которого ориентировано, в первую очередь, на обеспечение:

• интеграции и кооперации государственных и частных ресурсов для достижения качества образования, отвечающего требованиям современной экономики и развитию общества;

• внедрения в образование эффективных принципов управления, используемых в бизнес-сфере, в том числе управляющих компании. Управляющие компании должны обеспечить систему управления образовательными учреждениями с целью достижения повышения качества образования, а государство должно обеспечить наличие четкого, жесткого, однозначно сформулированного государственного задания, в полной мере обеспеченного финансовыми ресурсами со стороны государства и осуществлять контроль за результатом поставленной управляющей компанией задачи;

• развития нормативно-правовой и методической базы для реализации потенциала нового законодательства, нацеленного на реальную автономию образовательных учреждении, их финансово-хозяйственную самостоятельность и ответственность за результат, в том числе за счет формирования и использования доходов от целевого капитала;

• расширения участия в управлении образованием бизнес-структур, а также участия в оценке и получении результатов[450].

Обратим особое внимание, что реализация государственных программ посредством использования такой формы участие государства и частного бизнеса как государственно-частное и муниципально-частное партнерство требует особого контроля со стороны органов государственной власти и местного самоуправления.

Контроль за финансами ГЧП (МЧП) условно можно разделить на две составляющие:

1) контроль соблюдения обязательств по соглашению о ГЧП (МЧП), эффективности работы частного партнера, который выполняется в отношении[451]:

1.1) процесса проведения работ:

- соблюдения сроков;

- осуществления финансирования;

- технического обслуживания объекта соглашения;

- эксплуатации объекта соглашения;

1.2) достижения результатов на всех этапах реализации программы. Данный контроль деятельности частного партнера должен осуществляться посредством:

- отчетных данных о реализации мероприятий программы, предоставленных частным партнером в органы власти. Порядок, сроки предоставления информации должны быть закреплены в соглашении о ГЧП;

- экспертных данных - независимые эксперты могут быть привлечены к работе по сбору, анализу информации о качестве выполненных работ на объекте в рамках реализации государственной программы;

- данных общественного опроса об удовлетворенности потребителей качеством выполненных работ на объекте в рамках реализации государственной программы.

Результаты контроля деятельности частного партнера могут являться основанием для принятия решений об изменении условий или досрочного расторжения соглашения о ГЧП (МЧП);

2) контроль управления рисками и обязательствами, закрепленными за государственным сектором, а именно:

2.1) контроль за фактическими и ожидаемыми показателями потенциальных рисков реализации государственной программы для государства;

2.2) разработка мер по снижению вероятности наступления рисков для государства, а также по устранению новых потенциальных рисков, способных возникнуть в процессе реализации государственной программы.

В целях эффективного управления рисками, на наш взгляд, уместно разработать реестр рисков для каждой стороны ГЧП (МЧП). Данный документ рекомендуется готовить до подписания соглашения о ГЧП (МЧП) в целях реализации государственной программы. В него необходимо включать перечень рисков и обязательств с указанием соответствующих показателей и источников информации, на основании которых осуществляется контроль.

Поскольку в исследовании акцент смещен на финансировании инновационной деятельности за счет бюджетных средств, то встает вопрос о порядке осуществления финансового контроля за их использованием.

Безусловно, первоначальными инструментами контроля могут и должны стать внутренний контроль, осуществляемый структурным подразделением самого фонда в виде формирования отчетов о деятельности фонда и направлениях использовании его финансовой составляющей.

Следующим этапом контроля является аудит деятельности фонда, осуществляемый независимыми аудиторскими организациями (аудиторами). Обе формы контроля находят свое отражение в положениях о создании таких фондов.

Однако, данные виды контроля не могут подменить собой государственный финансовый контроль результативности использования бюджетных средств, который представляет собой проверку и анализ соответствия результатов, полученных в ходе осуществления финансирования, критериям, определенным в качестве плановых заданий. Целью такого контроля является установление факта выполнения возложенных (или заявленных) функций.

Следует учитывать, что несмотря на необходимость задействования частного капитала в инновационном развитии образовательной и научной сферы и активизацию этого направления финансовой поддержки, государство не должно полностью отказываться от своего присутствия в них и обязано сохранять контроль либо над определенным имуществом, оставаясь его собственником, либо над определенным видом деятельности, либо над результативностью финансовой деятельности такого партнерства.

Еще одним примером инновационного развития стал проект «Сколково»[452], осуществляемый в целях развития исследований, разработок и коммерциализации их результатов по таким направлениям, как: энегроэффективность и энергосбережение; ядерные технологии; космические технологии; медицинские технологии; стратегические компьютерные технологии и программное обеспечение.

По данным федерального бюджета на 2014 год из бюджета были выделены средства в размере 26 802 500,0 тыс. руб. на подпрограмму «Создание и развитие инновационного центра «Сколково» государственной программы Российской Федерации «Экономическое развитие и инновационная экономика» и субсидии некоммерческой организации Фонд развития Центра разработки и коммерциализации новых технологий в рамках подпрограммы «Создание и развитие инновационного центра «Сколково» государственной программы Российской Федерации «Экономическое развитие и инновационная экономика» (предоставление субсидий бюджетным, автономным учреждениям и иным некоммерческим организациям) в размере 25 624 500,0 тыс. руб.

В тоже время в федеральном бюджете на 2015 год закреплены субсидии некоммерческой организации Фонда развития Центра разработки и коммерциализации новых технологий в рамках подпрограммы «Создание и развитие инновационного центра «Сколково» государственной программы Российской Федерации «Экономическое развитие и инновационная экономика» (предоставление субсидий бюджетным, автономным учреждениям и иным некоммерческим организациям) в размере 21 065 028,8 тыс. руб. Наблюдается снижение размера субсидий, выделяемых на «Сколково», которое отчасти можно отнести на счет бюджетного дефицита, запланированного на 2015 год.

Как видно из данных федеральных бюджетов, размеры финансовой поддержки «Сколково» весьма внушительны, в связи с чем контроль за расходованием бюджетных средств должен быть еще более тщательным, поскольку речь ведется о финансовых средствах федерального значения.

Особенную актуальность эти вопросы приобретают в связи с разразившимся вокруг «Сколково» скандала. Так, в сентябре-октябре 2012 года Счетной палатой РФ по обращению ФСБ России и МВД России была проведена «Проверка использования средств федерального бюджета, направленных на реализацию мероприятий, связанных с созданием и обеспечением функционирования инновационного центра «Сколково».

По результатам контрольного мероприятия, рассмотренного на Коллегии Счетной палаты РФ 28.12.2012 года, установлено, что в период с 2010 по 2012 года общий объем субсидий, направленных на реализацию проекта «Сколково», составил 31,6 млрд. рублей, при этом управляющей компанией - некоммерческой организацией «Фонд развития Центра разработки и коммерциализации новых технологий» (далее - Фонд) было израсходовано 18,9 млрд. рублей (59,8 % полученной субсидии).

Проверка Счетной палаты РФ показала отсутствие в субсидиях, направленных на реализацию проекта «Сколково», конкретных целевых показателей в привязке к срокам их реализации, что создало риски достоверности оценки эффективности их использования.

В ходе контрольного мероприятия Фондом были устранены финансовые нарушения на общую сумму 3,8 млрд. руб., утвержден план мероприятий, который предусматривает комплексную систему мер, направленных на устранение нарушений и недостатков в деятельности Фонда, допущенных за 2010-2012 годы (всего 52 мероприятия)[453].

В связи с возникшей ситуацией Счетной палатой РФ в 2013 году был проведен мониторинг и комплексный аудит расходования средств федерального бюджета, направленных на реализацию мероприятий, связанных с созданием и обеспечением функционирования инновационного центра «Сколково» в целях разработки критериев оценки эффективности использования им субсидий из федерального бюджета, который выявил многочисленные нарушения и недостатки, связанные с деятельностью «Сколково», в том числе обусловленные несовершенством правовой базы (в частности, отсутствием критериев эффективности работы «Сколково»), а также недостатки в организации внутреннего контроля.

В ходе устранения замечаний и недостатков Счетной палаты РФ «Сколково» проделал работу по подготовке новых и совершенствованию действующих правил проекта (всего - более 10 нормативных документов), утвержденных и переданных на согласование Попечительскому Совету. В разработке этих документов приняли участие Минфин России, Минэкономразвития России и Минобразования России.

По рекомендации Счетной палаты РФ, были применены меры дисциплинарного взыскания в отношении генерального директора и руководителей ООО «ОДПС Сколково» и ООО «ОДАС Сколково», а также 78 сотрудников.

Помимо этого, в Арбитражный суд г. Москвы направлены иски о взыскании убытков и применении последствий, а Следственный комитет РФ признал ООО «ТФК «Сколково» потерпевшим и гражданским истцом по уголовному делу по фактам хищения вверенного чужого имущества путем растраты.

В отношении целевых показателей (индикаторов), утвержденных в приложениях к госпрограмме, установлены плановые промежуточные значения, позволяющие ежегодно отслеживать динамику реализации проекта создания и развития инновационного центра «Сколково». Тем самым реализовано требование Счетной палаты РФ об утверждении критериев эффективности проекта «Сколково».

Для укрепления системы внутреннего контроля в «Сколково» подготовлено и принято более 20 локальных документов, создано 9 новых структурных подразделений, в функции которых входит осуществление контрольных полномочий на всех этапах реализации проекта «Сколково», а для организации контроля деятельности участников проекта «Сколково» с июня 2013 года Департамент внутреннего аудита «Сколково» приступил к планомерному проведению выездных проверок. Всего в 2013 г. проведено 24 выездные проверки, что позволило проконтролировать использование более 30 % выданных грантов (до 2 млрд. руб.)[454].

Результаты проведенного аудита эффективности использования средств федерального бюджета «Сколково» свидетельствует о целесообразности введения поэтапного и планомерного контроля деятельности «Сколково» как внешнего, так и внутреннего, а равно и контроля иных инновационных центов, активно создаваемых в последнее время, поскольку, с одной стороны, существование таких фондов положительным образом сказывается на развитие отечественной экономики в целом и предоставляет возможность дальнейшего развития науки, а, с другой стороны - носит рисковой характер, в связи с чем требует дополнительной «опеки».

Аналогичная ситуация сложилась и по итогам контрольного мероприятия «Проверка эффективности использования открытым акционерным обществом «РОСНАНО»[455] средств федерального бюджета, полученных в 2007-2012 гг., и соответствия расходования средств установленным целям деятельности».

С учетом выявленных Счетной палатой РФ нарушений «РОСНАНО» были предприняты меры, направленные на устранение выявленных нарушений и недостатков, которые свелись к тому, что Госкомпания провела работу по оптимизации состава и сокращению административнохозяйственных расходов и на оплату услуг привлекаемых консультантов. Так, штатная численность сотрудников сократилась с 450 до 270 единиц. По сравнению с 2012 годом Общество в 2013 г. сократила расходы на

содержание персонала на 34 %.

«РОСНАНО» инициировано служебное расследование по проекту «Thunder Sky Russian Plant: организация первого в России современного производства литиево-ионных батарей» и разработало план мероприятий по привлечению дополнительного финансирования для проекта «Строительство завода по производству солнечных модулей на базе технологии «тонких пленок» Oerlikon».

По итогам контрольного мероприятия «Проверка целевого и эффективного использования средств федерального бюджета, выделенных в 2011 году для обеспечения жилыми помещениями детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей (параллельно с контрольно-счетными органами субъектов Российской Федерации)» было выявлено, что региональные власти не выполнили требования законодательства по внеочередному обеспечению жильем детей-сирот. В результате чего выполнены следующие предписания Счетной палаты РФ:

- Правительство Волгоградской области утвердило долгосрочную областную целевую программу «Обеспечение жилыми помещениями детей- сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, лиц из числа детей - сирот, детей, оставшихся без попечения родителей» на 2013-2015 гг.;

- Правительство Новосибирской области включило мероприятия по обеспечению жильем детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей в проект изменений долгосрочной целевой областной программы «Семья и дети» на 2012-2015 гг. ;

- Правительство Ростовской области запланировало организацию строительства муниципального жилья для детей-сирот[456].

Рассмотренные примеры финансирования инновационных фондов за счет средств федерального бюджета продемонстрировали отсутствие достаточного правового регулирования вопросов финансового контроля за расходованием денежных средств федерального бюджета и, как следствие, сложность и недостаточную урегулированность процедуры привлечения соответствующих субъектов к ответственности за нецелевое и неэффективное использование выделенных средств или имущества на инновационную деятельность.

Важно неукоснительно следовать постулату о том, что «...целью финансового контроля выступает достижение правопорядка, а не только соблюдение законности, как принято говорить об этом в специальной литературе»[457].

При этом, финансовый контроль в отношении инновационной деятельности образовательных и научных организаций должен осуществляться на всех стадиях реализации такой деятельности, с использованием различных видов и форм контроля, начиная от внутреннего и заканчивая контролем эффективности использования денежных средств.

В заключении отметим, что ряд высказываний и предложений, включенных в работу, могут быть заимствованы с целью усовершенствования отдельных положений действующего законодательства Российской Федерации в сфере контроля за расходованием средств соответствующего бюджета.

Выводы

Рассмотренные в работе доктринальные и законодательные положения, позволяют вывести некоторые тезисы по III главе диссертации:

1. Определены базовые и специальные принципы финансирования образовательных учреждений:

К общим принципам отнесены:

- принцип законности;

- принцип федерализма;

- принцип приоритетности государственных и муниципальных публичных расходов;

- принцип единства кассы;

- принцип планирования финансовой деятельности.

Специальными принципами финансирования признаются:

- программно-целевой метод бюджетного планирования;

- нормативный метод планирования.

2. Выявлен существенный признак бюджетного и автономного учреждения, который заключается в самостоятельной имущественной ответственности. Если собственник имущества казенного учреждения может быть привлечен к субсидиарной ответственности по обязательствам учреждения в случае недостаточности его денежных средств, то собственник имущества бюджетного и автономного учреждения ни при каких обстоятельствах не будет нести ответственность по долгам организации.

3. Отмечается, что с целью совершенствования системы финансирования необходима разработка дополнительных правовых гарантий для бюджетных учреждений в виде осуществления затрат на основе реальных потребностей. Перечень видов платных услуг, которыми вправе заниматься бюджетное учреждение, должен быть предусмотрен как в бюджетном законодательстве, так и в учредительных документах самого учреждения.

Подчеркивается, что финансирование расходов государственных учреждений должно осуществляться из двух групп источников:

- государственные, включая бюджетные, средства;

- расширение внебюджетных источников финансового

обеспечения деятельности научных и образовательных организаций.

4. В ходе анализа данных федерального бюджета установлено, что в результате дефицита федерального бюджета на 2015 год и 2016, 2017 плановые периоды снизился уровень бюджетных ассигнований, выделяемых на образование и науку. При этом, на первый план выступают государственные, в том числе целевые, программы, а также привлечение субъектов бизнес-сообщества в ходе финансирования образовательной и научной сферы.

5. Выявлена тенденция выстраивания эффективной системы налогового стимулирования научной и образовательной деятельности как одного из направлений правовой модели государственной и муниципальной поддержки в целях привлечения денежных средств за счет частного сектора.

Констатируется, что в настоящее время НК РФ не содержит льготного режима налогообложения в отношении субъектов, осуществляющих образовательные услуги и участвующие в научной деятельности, тем самым, делает образовательную и научную сферу мало привлекательной для финансирования, в особенности, для бизнес-сообщества.

6. Сделан вывод о том, что на законодательном уровне следует закрепить налоговые льготы с целью оказания поддержки общероссийских научных и образовательных проектов и программ.

Основными направлениями налогового стимулирования научной и образовательной сферы признаны:

- налоговые потенциалы соответствующих территорий (муниципальных образований, субъектов Федерации);

- определение приоритетных направлений науки и образования, требующих соответствующего финансирования;

- установление доли участия государственных и негосударственных организаций в финансировании образовательной и научной деятельности.

7. Предлагается внести изменения в гл. 26 БК РФ «Основы государственного и муниципального финансового контроля» в части ее переименования в «Основы бюджетного контроля в Российской Федерации» с целью соответствия названия главы ее содержанию, а также закрепить легальное определение бюджетного контроля, под которым следует понимать деятельность представительных и исполнительных

органов государственной власти и местного самоуправления, а также специализированных контрольных органов и иных уполномоченных лиц по проверке законности, своевременности, правильности, эффективности и результативности формирования, распределения и использования основного фонда денежных средств, осуществляемую на всех стадиях бюджетного процесса Российской Федерации в целях эффективного расходования бюджетных ассигнований, предупреждения бюджетных правонарушений и привлечения к ответственности за нарушение бюджетного

законодательства.

Представленное определение позволило сформулировать понятие бюджетного контроля сферы образования и науки как деятельность представительных и исполнительных органов государственной власти и местного самоуправления, а также специализированных контрольных органов и иных уполномоченных лиц по проверке законности, своевременности, правильности, эффективности и результативности формирования, распределения и использования основного фонда денежных средств в области образования и науки, осуществляемую на всех стадиях бюджетного процесса Российской Федерации в целях эффективного расходования бюджетных ассигнований, предупреждения бюджетных правонарушений и привлечения к ответственности за нарушение бюджетного законодательства.

8. Определены цели финансового мониторинга и финансового контроля выполнения государственных (муниципальных) заданий в сфере образования и науки. В отличие от финансового контроля за предоставлением государственных (муниципальных) услуг, который осуществляется на основе информации, полученной при планировании и исполнении государственных заданий, цель финансового мониторинга заключается в выявлении соответствия либо несоответствия, а также использовании полученной информации для оптимизации соответствующих финансово-правовых процедур.

Порядок финансового мониторинга и финансового контроля выполнения государственных заданий оформляется единым нормативным правовым актом и включен в общий порядок формирования и финансового обеспечения выполнения государственных (муниципальных) заданий, который утверждается на соответствующем уровне государственной власти.

9. Отдельные положения сформулированы в форме проекта Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в Бюджетный кодекс Российской Федерации и Федеральный закон «Об образовании в Российской Федерации»» (см.: Приложение).

4. С. 21.

412 СЗ РФ. 2008. № 52 (Ч. 1). Ст. 6249.

<< | >>
Источник: Мошкова Дарья Михайловна. ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫЕ И НАУЧНЫЕ ОРГАНИЗАЦИИ КАК СУБЪЕКТЫ ФИНАНСОВОГО ПРАВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ. Диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук. Москва - 2016. 2016

Скачать оригинал источника

Еще по теме § 3. Финансовый контроль за расходованием денежных средств организациями образования и науки:

  1. § 1. Общая характеристика страхования и основ организации страхового дела
  2. 5.2. Основы финансового планирования
  3. Государственный финансовый контроль в Российской Федерации
  4. 14.1. Экономическое содержание финансов организаций
  5. 6.1. Экономическая сущность финансов и их роль в системе денежных отношений рыночного хозяйства
  6. 8.2. Организация бюджетного процесса в Российской Федерации
  7. 1.3.СУЩНОСТЬ ФИНАНСОВ ОРГАНИЗАЦИЙ.
  8. 5.2. Основы финансового планирования
  9. Тема 2: Государственные и муниципальные финансы как элемент финансово-кредитной системы
  10. Отличительные особенности некоммерческих организаций
  11. Взаимосвязь показателей социально-экономического развития сводного финансового баланса с индикативным и программно-целевым планированием
  12. 4.1. Методологические подходы к формированию финансового баланса субъекта Российской Федерации (на примере Иркутской области)
  13. § 1.3. Государственная корпорация «Росатом» как участник финансовых правоотношений
  14. § 1. Генезис доктрины о субъектах финансового права
  15. § 3. Основные направления развития и финансово-правового регулирования образовательного и научного процессов в зарубежных странах