7.7. Оценка способности заказчика (клиента) продолжать свою деятельность
В соответствии с законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» предусматривается, что организация осугцествля
ет ведение бухгалтерского учета согласно учетной политике.
Она включает в себя: описание принятых способов ведения бухгалтерского учета; план счетов бухгалтерского учета организации; применяемые орга-низацией формы первичных документов и регистров бухгалтерского учета, если они отличаются от типовых; график документооборота. Наличие учетной политики заказчика (клиента) предполагает, что он будет продолжать свою деятельность в будущем и у него отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения своей деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке.Для выражения аудиторского мнения в отношении допущения о неп-рерывности деятельности аудитор должен рассмотреть всю совокупность фактов, оказывающих влияние на возможность заказчика (клиента) продолжать финансово-хозяйственную деятельность и исполнять свои обязательства в течение 12 месяцев, следующих за отчетным периодом. При проведении аудиторской проверки достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудитор должен исходить из того, что бухгалтерская (финансовая) отчетность заказчика (клиента) подготовлена с учетом допущения о непрерывности деятельности. При этом аудитор должен учитывать, что: влияние любого условного факта в будущем, которые были учтены при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности к моменту проведения аудиторской проверки, могут вступить в противоречие с предположением о непрерывности деятельности; уровень неопределенности, связанной с результатом какого-либо события или условия, значительно повышается по мере увеличения периода времени, на который делается прогноз. Исходя из этого, аудитор при вынесении решения о непрерывности деятельности должен указывать период, применительно к которому была учтена вся доступная информация.
К условным фактам, которые по отдельности или в совокупности вызывают сомнение у аудиторской организации в допущении о непрерывности деятельности относятся: финансовые; производственные; прочие условные факты.
97
4 Зак.
1420К финансовым условным фактам, которые вызывают сомнение в допущении о непрерывности деятельности, относятся: отрицательная ве-личина чистых активов; наличие заемных средств, срок возврата которых истекает, и отсутствуют денежные средства для их погашения; необоснованное использование краткосрочных заемных средств для финансирования долгосрочных активов; значительный рост просроченной дебиторской и кредиторской задолженности и неспособность погашать их в установленные сроки; существенные отклонения значений основных финансовых коэффициентов от нормальных значений; значительные убытки от основной деятельности; задолженность по выплате или прекращению выплаты дивидендов; неспособность обеспечения финансирования на развитие деятельности или получения других необходимых инвестиций и другие факты.
К производственным условным фактам относятся: невозможность продолжать коммерческую деятельность из-за потери основного персонала; потери важнейших рынков сбыта, лицензии основных поставщиков; проблемы с трудовыми ресурсами и другие факты.
К прочим условным фактам относятся: невыполнение требований законодательства, по производственной и финансово-хозяйственной деятельности предприятия; судебные и иные разбирательства, в которых аудируемое лицо выступает ответчиком; изменения в законодательстве и политической ситуации, которые могут оказать негативное влияние на условиях хозяйствования.
В ходе предварительного планирования аудиторской проверки аудиторская организация должна рассмотреть и установить, имеются ли какие-либо события или условия, которые вызывают сомнение в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, а также рассмотреть условные факты, относящиеся к непрерывности деятельности.
Если заказчик (клиент) самостоятельно провел предварительную оценку собственных перспектив по поводу непрерывности деятельности, в данном случае аудиторской организации необходимо проверить такую оценку. Если заказчик (клиент) не проводил такой оценки, аудиторской организации необходимо запросить у него информацию о наличии условных фактов и предложить произвести собственную оценку непрерывности деятельности.
В ходе аудиторской проверки аудитор должен проводить аудиторские процедуры, направленные на подтверждение достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.
С этой целью в ходе проверки он обязан отслеживать доказательства существования условных фактов, которые могут вызвать сомнение в способности заказчика (клиента) продолжать свою деятельность непрерывно, и при их наличии рассмотреть вопрос о том, как они влияют на оценку составляющих аудиторского риска.Если аудитором выявлены условные факты, которые обусловливают значительные сомнения в способности заказчика (клиента) продолжать свою деятельность непрерывно, ему следует: запросить у него ин-формацию в письменном виде, относящуюся к дальнейшему улучшению его деятельности и проверить ее; путем проведения необходимых аудиторских процедур собрать достаточные аудиторские доказательства, подтверждающие или опровергающие факт наличия существенной неопределенности в отношении непрерывности деятельности заказчика (клиента), а также получить достоверные аудиторские доказательства того, что его планы действий, в результате которых ожидается улучшение экономических показателей, выполнимы.
К аудиторским процедурам, в результате выполнения которых могут быть получены аудиторские доказательства сомнительности допущения непрерывности деятельности заказчика (клиента), относятся:
анализ и обсуждение с заказчиком (клиентом) прогнозов поступления денежных средств, получения прибыли и других источников, улучшающих финансовое состояние;
* анализ и обсуждение последней (по отношению к дате подписания аудиторского заключения) промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности заказчика (клиента);
« рассмотрение условий договоров займа и других обязательств и выявление причин их нарушений;
» ознакомление с протоколами собраний акционеров, заседаний Совета директоров (наблюдательного Совета), других исполнительных органов по вопросам улучшения финансового состояния;
анализ информации о наличии судебных исков и оценка влияния их возможных результатов на финансовое состояние заказчика (клиента);
« рассмотрение событий, произошедших после отчетной даты с целью определения, какое влияние они оказали на способность заказчика (клиента) продолжать непрерывную финансово-хозяйственную деятельность и другие процедуры.
После выполнения необходимых процедур, сбора всей информации, рассмотрения принимаемых мер со стороны руководства аудитор должен сделать выводы о способности заказчика (клиента) продолжать свою деятельность непрерывно. Информация о наличии существенной неопределенности в отношении способности заказчика (клиента) продолжать свою деятельность непрерывно и выполненных в связи с этим дополнительных аудиторских процедурах, а также сделанные в результате их проведения выводы должны найти отражение в рабочей документации аудитора.
Результаты выполнения аудиторских процедур в связи с сомнением аудиторской организации в способности заказчика (клиента) продолжать свою деятельность непрерывно должны быть изложены в ауди-торском заключении.
Если аудитор определил, что он не имеет достаточных доказа-тельств неприменимости допущения непрерывности деятельности заказчика (клиента), в этом случае в аудиторском заключении не должно содержаться указаний на какое-либо сомнение в способности его продолжать свою деятельность непрерывно, которое возникало в процессе проведения аудиторской проверки.
В том случае, когда допущение о непрерывности деятельности уместно, однако имеется существенная неопределенность, аудитор должен рассмотреть вопрос о том, адекватно ли указываются в пояснительной записке к бухгалтерской (финансовой) отчетности условия или события, которые обусловливают значительное сомнение в способности заказчика (клиента) продолжать свою деятельность непрерывно, и планы руководства в связи с такими условиями или событиями; отражен ли в пояснительной записке к бухгалтерской (финансовой) отчетности
тот факт, что имеется существенная неопределенность, связанная с условиями или событиями, которые обусловливают значительные сомнения в способности заказчика (клиента) продолжать свою деятельность непрерывно, а также, что в связи с этим заказчик (клиент) может в какой-то момент времени оказаться не в состоянии реализовать свои активы и исполнить свои обязательства в ходе финансово-хозяйственной деятельности.
Если в бухгалтерской (финансовой) отчетности информация раскрыта достаточно полно, аудитор должен выразить, безусловно, поло-жительное мнение, но в аудиторском заключении необходимо изложить имеющиеся факты с целью привлечения внимания заинтересованных пользователей к наличию существенной неопределенности, связанной с конкретными условиями или событиями, которые указывают в сомнении продолжать свою деятельность непрерывно.
Если по мнению аудитора допущение о непрерывности деятельности заказчика (клиента) уместно с учетом соответствующих обстоятельств, однако он не отразил в пояснительной записке сведения, признанные аудитором в рассматриваемой ситуации необходимыми, следует с учетом конкретных обстоятельств дать условно положительное или отрицательное мнение о достоверности этой отчетности.
В данном случае в аудиторском заключении должна быть сделана конкретная ссылка на наличие существенной неопределенности, которая доказывает сомнения в способности заказчика (клиента) продолжать свою деятельность непрерывно.Если на основе выполненных аудиторских процедур, полученной информации и с учетом планов руководства аудитор пришел к выводу, что заказчик (клиент) не сможет продолжать свою деятельность непрерывно, и отчетность не может быть признана достоверной, аудитор, вне зависимости, была ли раскрыта такая информация заказчиком (клиентом), должен выразить отрицательное мнение о ее достоверности.
В любом случае, если имеется существенная неопределенность в от-ношении способности заказчика (клиента) продолжать свою деятельность непрерывно, не позволяющая аудитору выразить, безусловно, положительное, условно положительное или отрицательное аудиторское мнение, он должен отказаться от его выражения.