7.1. Аудиторская выборка
Для обеспечения репрезентативности аудитор должен использовать один из следующих методов: случайный отбор, который может проводиться по таблице случайных чисел; системный отбор, предполагающий, что все элементы отбираются через постоянный интервал, начиная со случайно выбранного числа. Интервал строится либо на определенном числе элементов совокупности, либо на стоимостной их оценке; комбинированный отбор, представляющий комбинацию раз-личных методов случайного и систематического отбора.
Если при проверке правильности отражения в бухгалтерском учете сальдо и операций по счетам или средств системы контроля число элементов проверяемой совокупности мало либо применение статистических методов неэффективно, следует провести сплошную проверку.
Для построения выборки аудитору необходимо определить порядок проверки конкретного раздела бухгалтерской отчетности, проверяемую совокупность, из которой будет сделана выборка и ее объем. При установлении порядка проведения конкретного объекта бухгалтерского учета аудитор должен определить цели проверки и аудиторские про-цедуры, позволяющие достичь эти цели. После этого аудитор определяет возможные ошибки, оценивает необходимые ему доказательства, которые надо собрать, и на основе этого устанавливает совокупность рассматриваемых данных. При проведении выборки аудитор может разбить всю изучаемую совокупность на отдельные группы (подсово-купности), в каждой из которых элементы имеют сходные характеристики.
Данная процедура называется стратификацией и позволяет снизить разброс (вариацию) данных и облегчить работу аудитора. При отделении размера (объема) выборки аудитор должен установить риск выборки, допустимые и ожидаемые ошибки.Риск выборки заключается в том, что мнение аудитора по одному и тому же вопросу, составленное на основе выборочных данных и на ос-
нове изучения всей совокупности, могут иметь различия. Это имеет место как при проверке средств системы контроля, так и при проведении проверки правильности отражения записей на счетах бухгалтерского учета и выведенного сальдо по счетам. В аудиторской практике при проверке средств системы контроля и правильности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам различают риски первого и второго рода. При проверке средств системы контроля различают следующие риски выборки: риск первого рода представляет риск отклонить верную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует о ненадежности системы контроля, в то время как в действительности система надежна; риск второго рода представляет риск принять неверную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует о надежности системы, в то время как система контроля не обладает необходимой на-дежностью.
При проведении проверки правильности отражения записей на счетах бухгалтерского учета и сальдо по счетам: риск первого рода представляет отклонения правильной гипотезы, основанной на результатах выборки, свидетельствующих о наличии в проверяемой совокупности существенной ошибки, в то время как изучение каждого элемента совокупности показывает, что она такой ошибки не имеет; риск второго рода представляет риск принятия неверной гипотезы, основанной на результатах выборки, свидетельствующих об отсутствии в проверяемой совокупности существенной ошибки, в то время как изучение каждого элемента совокупности обнаруживает существенную ошибку.
Риск отклонения правильной гипотезы требует проведения дополнительных аудиторских процедур. Риск принятия неверной гипотезы ставит под сомнение результаты работы аудитора.
Размер выборки определяется величиной ошибки, которую аудитор считает допустимой. Чем ниже ее величина, тем больше необходимый размер выборки. Допустимая ошибка определяется на стадии планирования аудита в соот-ветствии с выбранным аудитором уровнем существенности. Чем меньше размер допустимой ошибки, тем больше должен быть объем аудиторской выборки. При проверке средств системы контроля допустимой ошибкой является максимальная степень отклонения от установленных заказчиком (клиентом) процедур контроля, которую аудитор определил на стадии планирования.При проверке правильности отражения записей на счетах бухгалтерского учета и сальдо по счетам допустимой ошибкой является мак-симальная ошибка в сальдо или в определенном классе проводок, которую аудитор может допустить, чтобы совокупное влияние таких ошибок на весь процесс аудита позволило утверждать с достаточной степенью достоверности, что бухгалтерская (финансовая) отчетность не содержит существенных ошибок.
При любой выборке аудитор должен анализировать каждую ошибку, попавшую в выборку; экстраполировать, т.е. распространить полу-
ченные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность; оценить риск выборки. При анализе ошибок, попавших в выборку, аудитору надо установить их характер с точки зрения целей проверки и оценить ошибки, найденные в выборке, применительно к этим целям. В том случае, когда поставленные цели не были достигнуты, то аудитор - может провести другие аудиторские процедуры. Аудитор может установить сущность, причину ошибок и их влияние на другие участки ау-дита. Анализируя найденные ошибки, аудитор может прийти к выводу, что они носят общие черты, связанные с типом операций и временем возникновения ошибок. В данном случае аудитор может разбить проверяемую совокупность на подсовокупности по соответствующим признакам и проверять каждую из них раздельно, что позволит ему достичь более точных результатов.
Аудитор обязан распространить результаты, полученные по выборке, на всю проверяемую совокупность. В данном случае методы распространения результатов выборки на всю совокупность должны соответствовать методам построения выборки. Если совокупность была разбита на подсовокупности, то распространение должно быть проведено в отношении каждой из них. Аудитор должен установить, что ошибка в проверяемой совокупности не превышает допустимую величину, с этой целью он должен сравнить ошибку совокупности с допустимой ошибкой. Если первая ошибка превысит допустимую, аудитор должен повторно оценить риски выборки, и если они окажутся приемлемыми, то ему надо расширить круг аудиторских процедур или применить альтернативные аудиторские процедуры. Все стадии проведения аудиторской выборки и проведенный анализ ее результатов аудитор должен изложить в своей рабочей документации.